10.3 - Impresa agricola e bevande alcoliche

Regime speciale Iva e detrazione forfetizzata dell’Iva

L’articolo 34, del Dpr n. 633/1972 afferma che:

"1. Per le cessioni di prodotti agricoli e ittici compresi nella prima parte dell'allegata tabella A, effettuate dai produttori agricoli, la detrazione prevista nell'articolo 19 è forfettizzata in misura pari all'importo risultante dall'applicazione, all'ammontare imponibile delle operazioni stesse, delle percentuali di compensazione stabilite, per gruppi di prodotti, con decreto del Ministro delle finanze di concerto con il Ministro per le politiche agricole.
(…)
9. Ai soggetti del comma 1 che effettuano le cessioni dei prodotti ivi indicati ai sensi dell’articolo 8, primo comma, 38 quater e 72, nonché le cessioni intracomunitarie degli stessi compete la detrazione o il rimborso di un importo calcolato mediante l’applicazione delle percentuali di compensazione che sarebbero applicabili per analoghe operazioni effettuate nel territorio dello Stato".

L’impresa agricola operante in regime speciale:

• relativamente alle vendite eseguite in Italia, applica le aliquote tecniche dell’Iva e detrae l’Iva a monte in modo forfetizzato, mediante applicazione ai corrispettivi delle percentuali di compensazione previste per ogni tipologia di prodotto;
• relativamente alle vendite all’estero, non applica l’Iva ma ha comunque il diritto a recuperare l’Iva a monte con lo stesse percentuali di compensazione di cui al punto precedente.

La detrazione dell’Iva teorica rappresenta un sistema di recupero dell’Iva assolta a monte da parte dei soggetti operanti in regime speciale dell’Iva agricola, per i quali non è consentito acquistare senza applicazione dell’imposta mediante lettera d’intento (plafond), in relazione alle operazioni non imponibili effettuate.

Riguardo ai prodotti vitivinicoli le percentuali di compensazione e le aliquote Iva sono le seguenti:

Il beneficio della detrazione forfetizzata dell’Iva a monte compete relativamente alle seguenti operazioni:

• cessioni interne all’Italia;
• cessioni all’esportazione dirette, improprie e in triangolazione (articolo 8, primo comma, lettere a) e  b), del Dpr n. 633/1972);
• cessioni di beni a fronte di dichiarazione d’intento (articolo 8, primo comma, lettera c), Dpr n. 633/1972);
• cessioni di beni non imponibili a clienti della Repubblica di San Marino e della Città del Vaticano (combinato disposto dall’articolo 71 e dell’articolo 8 del Dpr n. 633/1972);
• cessioni non imponibili a organismi internazionali di cui all’articolo 72 del Dpr n. 633/1972;
• cessioni di beni a turisti extra Ue (articolo 38 quater del Dpr n. 633/1972);
• cessioni intracomunitarie di beni non imponibili ai sensi dell’articolo 41 del Dl n. 331/1993.

La norma non accenna:

• alle operazioni di cessione intracomunitaria in triangolazione di cui all’articolo 58 del Dl n. 331/1993;
• alle cessioni di beni nei confronti di soggetti identificati in altro Paese Ue, eseguite mediante introduzione in un deposito Iva (articolo 50-bis, comma 4, lettera c), del Dl n. 331/1993);
• alle cessioni di beni custoditi in deposito Iva (articolo 50-bis, comma 4, lettera e), del Dl n. 331/1993).

Nel silenzio della legge e dell’Agenzia delle entrate è opportuno adottare comportamenti prudenziali e quindi escludere queste ultime operazioni dalla base di conteggio dell’Iva teorica.

Regime speciale Iva e commercializzazione prodotti acquistati presso terzi

L’articolo 2135 del codice civile afferma che:

"È imprenditore agricolo chi esercita una delle seguenti attività: coltivazione del fondo, selvicoltura, allevamento di animali e attività connesse. Per coltivazione del fondo, per selvicoltura e per allevamento di animali si intendono le attività dirette alla cura e allo sviluppo di un ciclo biologico o di una fase necessaria del ciclo stesso, di carattere vegetale o animale, che utilizzano o possono utilizzare il fondo, il bosco o le acque dolci, salmastre o marine. Si intendono comunque connesse le attività, esercitate dal medesimo imprenditore agricolo, dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione che abbiano ad oggetto prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall'allevamento di animali, nonché le attività dirette alla fornitura di beni o servizi mediante l'utilizzazione prevalente di attrezzature o risorse dell'azienda normalmente impiegate nell'attività agricola esercitata, ivi comprese le attività di valorizzazione del territorio e del patrimonio rurale e forestale, ovvero di ricezione ed ospitalità come definite dalla legge".

Come affermano G. P. Tosoni e F. Preziosi, nel libro "Agricoltura e fisco", Il Sole 24 Ore, 2018, pp. 21-22:

"... l’acquisto presso terzi, e la successiva cessione, di prodotti compresi nella prima parte della Tabella A, può generare una operazione agricola e, quindi, una cessione rientrante nel primo comma dell’articolo 34. (...) Tale condizione si verifica - come precisato in modo inequivocabile nelle circolari dell’Agenzia delle entrate n. 44/E del 14 maggio 2002 e n. 44/E del 15 novembre 2004 - quando l’attività comporta la trasformazione o la manipolazione del prodotto acquistato: caso tipico è quello della produzione di vino che viene integrata e migliorata con vino o mosto acquistato da terzi. (...) Riprendendo l’esempio della produzione di vino al quale viene aggiunto vino o mosto acquistato presso terzi, il prodotto ottenuto deve essere considerato nella sua interezza un prodotto agricolo, con la conseguenza che non si verifica l’ipotesi dell’impresa mista. L’impresa agricola può acquistare prodotti presso terzi …anche per aumentare la gamma dei prodotti da immettere sul mercato... Affinché tale attività possa avere carattere agricolo, occorre soddisfare tre condizioni:

1.  I prodotti acquistati devono appartenere al medesimo comparto produttivo dei prodotti ottenuti sul fondo; si ritiene che per comparto produttivo si debba fare riferimento, in linea di massima, alla natura merceologica dei prodotti…
2.  I prodotti acquistati devono subire, nell’ambito dell’azienda agricola, una lavorazione che possa rappresentare un processo di trasformazione o manipolazione (... vinificazione delle uve...); al contrario, se i prodotti acquistati vengono semplicemente rivenduti allo stato originario, l’attività è di pura commercializzazione e non rientra tra quelle agricole;
3.   I prodotti acquistati non devono essere prevalenti in confronto ai propri: la prevalenza viene misurata confrontando la quantità prodotta con quella acquistata. Qualora i prodotti acquistati, che devono appartenere alla medesima tipologia di quelli propri, siano però di specie diversa, la condizione di prevalenza va verificata confrontando il valore di mercato dei prodotti agricoli ottenuti sul fondo e il costo di quelli acquistati".

Se vengono rispettate le tre condizioni sopra indicate, per le imprese agricole in genere (qualunque sia la loro forma giuridica), vi è la possibilità di applicare il regime speciale di detrazione dell’Iva qualora i prodotti ceduti rientrino nella Tabella A, parte prima.

Nel caso in cui, invece, "... i prodotti acquistati presso terzi in misura non prevalente sono semplicemente commercializzati insieme ai propri prodotti, senza attuare un processo di manipolazione o di trasformazione, non è possibile applicare il regime speciale di detrazione Iva. Infatti, anche se la commercializzazione è un’operazione contemplata nell’articolo 2135 del codice civile fra quelle connesse alla attività agricola, essa deve avere, comunque, una funzione accessoria e strumentale all’attività principale, che deve essere quella di produzione agricola. La commercializzazione parallela di prodotti non può, quindi, trovare spazio nell’ambito del regime speciale Iva. Anche se l’articolo 4 del D.Lgs. N. 228/2001 consente ai produttori agricoli di commercializzare prodotti di terzi senza obblighi in materia di autorizzazione amministrativa, tale agevolazione non ha alcun riflesso ai fini dell’Iva, poiché nella fattispecie si verifica, comunque, una operazione extra agricola".

Alla luce di quanto in precedenza esposto, è possibile trarre le seguenti conclusioni di sintesi:

• cessione di vino prodotto con l'uva della propria vigna, sia, in misura non prevalente rispetto alla propria produzione, con uva e/o mosto acquistati presso terzi: rientra nel regime speciale;
• cessione di vino prodotto con uva della propria vigna con l'aggiunta in fase di produzione, in misura non prevalente, di vino (da taglio) acquistato presso terzi: rientra nel regime speciale;
• cessione di vino prodotto con uva della propria vigna e, in misura non prevalente, di vino già condizionato (imbottigliato, etichettato, etc.) acquistato presso terzi:
  • la cessione del vino prodotto con la propria uva rientra nell'ambito del regime speciale;
  • la cessione del vino acquistato presso terzi (già condizionato): rientra nel regime ordinario;
  • l'impresa agricola, ai fini dell'Iva, assume la natura di impresa mista.