10.10 - Operazioni di triangolazione

Aspetti di carattere generale

L’articolo 8, comma 1, lettera a), del Dpr n. 633/1972 afferma che:

"Costituiscono cessioni all'esportazione: a) Le cessioni, anche tramite commissionari, eseguite mediante trasporto spedizione di beni fuori del territorio della Comunità economica europea, a cura o a nome dei cedenti o dei commissionari, anche per incarico dei propri cessionari o commissionari di questi. I beni possono essere sottoposti per conto del cessionario, ad opera del cedente stesso o di terzi, a lavorazione, trasformazione, montaggio, assiemaggio o adattamento ad altri beni (…);"

L’articolo 58 del Dl n. 331/1993, afferma che:

"1. Non sono imponibili, anche agli effetti del secondo comma dell'articolo 8 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, le cessioni di beni, anche tramite commissionari, effettuate nei confronti di cessionari o commissionari di questi se i beni sono trasportati o spediti in altro Stato membro a cura o a nome del cedente, anche per incarico dei propri cessionari o commissionari di questi. La disposizione si applica anche se i beni sono stati sottoposti per conto del cessionario, ad opera del cedente stesso o di terzi, a lavorazione, trasformazione, montaggio, assiemaggio o adattamento ad altri beni".

Condizioni da soddisfare al fine di poter realizzare un'operazione di triangolazione:

• Il cessionario italiano (promotore dell’operazione di triangolazione) deve incaricare il cedente italiano a inviare i beni all’estero “a cura o a nome del cedente”;
• Il cedente italiano deve cedere i beni al proprio cliente italiano (promotore dell’operazione di triangolazione), organizzando e pagando il trasporto della merce all'estero;
• I beni non devono entrare nella disponibilità del cessionario italiano (promotore dell’operazione di triangolazione);
• I beni devono andare all’estero a titolo definitivo (e non solo per subire lavorazioni, etc., con ritorno degli stessi in Italia).

Se le condizioni sopra indicate vengono rispettate, entrambi i soggetti italiani pongono in essere una CESSIONE NON IMPONIBILE, rispettivamente:

• ai sensi dell’articolo 8 comma 1 lettera a del Dpr n. 633/1972, nel caso di invio dei beni in Paese extra Ue;
• ai sensi dell’articolo 58 (per il cedente italiano) e dell’articolo 41 comma 1 lettera a del Dl n. 331/1993 (per il cessionario italiano - promotore dell’operazione di triangolazione), nel caso di invio dei beni in altro Paese Ue. 

Riguardo a tale ultima operazione si osserva che, in conseguenza dell’entrata in vigore delle disposizioni comunitarie sulle operazioni a catena (Direttiva UE 2018/1910 del 4 dicembre  2018), a partire dal 1° gennaio 2020, l’applicazione dell’articolo 58 del Dl n. 331/1993 (il quale, secondo l’Agenzia delle entrate, presuppone che il trasporto dei beni all’estero sia a carico del primo cedente della catena – IT1), è suscettibile di causare contestazioni da parte dell’Autorità fiscale del Paese di destinazione nei confronti del promotore dell’operazione IT2. In pratica, tale Autorità fiscale può sostenere che essendo la cessione con trasporto quella posta in essere da IT1 nei confronti di IT2, quest’ultimo avrebbe dovuto identificarsi nel Paese di arrivo dei beni al fine di svolgere la procedura acquisti intracomunitari, e nei Paesi che per le cessioni interne  di beni non prevedono il reverse charge (ad esempio, la Germania), emettere fattura con Iva nei confronti del cliente finale.

Alla luce delle sopra esposte considerazioni è consigliabile che il trasporto sia posto a carico di IT2 e che IT1 venda i beni con resa EXW o FCA, emettendo fattura con Iva o per operazione non imponibile articolo 8/1/c del Dl n. 331/1993 (nel caso in cui IT2 abbia trasmesso dichiarazione d’intento).

Nel seguito, per completezza, si procede comunque a descrivere tale procedura ritenuta rischiosa per il promotore dell'operazione triangolare.

Ai fini delle accise le relative procedure devono essere svolte dal primo cedente italiano

Beni inviati in altro Paese UE (procedura rischiosa, per IT2, nel Paese di arrivo)

Esempio: Società italiana IT2 vende vino a clienti di altro Paese Ue dando incarico ai suoi fornitori, Piccoli Produttori di vino IT1, di inviarlo direttamente a tali clienti.

Procedura:

• Il cliente estero soggetto passivo d’imposta (ristoranti, enoteche, etc.) ordina il vino alla società italiana IT2;
• La società italiana IT2 indica al cliente estero gli estremi dello speditore della merce, ai fini accise (piccolo produttore);
• Il cliente estero deve chiedere alla propria Autorità fiscale l’autorizzazione al ricevimento della partita di vino (“destinatario registrato occasionale”) garantendo il pagamento dell'accisa dovuta nel Paese di destinazione; l'Autorità fiscale attribuisce un codice d'accisa temporaneo al cliente estero e rilascia la prevista autorizzazione; il cliente estero invia l’autorizzazione alla società italiana IT2;
• La società italiana IT2 dà incarico al piccolo produttore IT1 di inviare il vino all’estero e gli rigira copia dell’autorizzazione inviata dal cliente;
• Il piccolo produttore IT1 spedisce il vino all’estero, con emissione del modello MVV-E,  recante in allegato la copia dell’autorizzazione; emette fattura elettronica nei confronti della società italiana (non imponibile articolo 58 del Dl n. 331/1993);
• La società italiana IT2, verifica l’esistenza e la correttezza del numero identificativo Iva comunicato dal cliente estero ed emette fattura nei confronti del cliente estero per “operazione non imponibile, articolo 41, comma 1, lettera a, del Dpr n. 331/1993; essa, in virtù di tale operazione, si crea un plafond libero pari al margine realizzato e un plafond vincolato pari al costo della merce;
• La società italiana IT2 presenta il modello Intra 1 bis;
• Il Piccolo Produttore IT1 e la società italiana IT2 devono entrare in possesso delle prove di cessione intracomunitaria;
• La società italiana IT2 trasmette i dati della fattura allo SDI con il codice destinatario XXXXXXX, natura operazione N3.2;
• Il Piccolo Produttore IT1 entro il giorno 5 del mese successivo a quello di riferimento presenta la distinta delle spedizioni fatte verso altro Paese Ue.
   

Invio dei beni in Paese extra UE
Continua, invece, ad essere pienamente valida, secondo le vecchie modalità, l’operazione di triangolazione in esportazione.

Procedura:

• Commerciante italiano di vino ALFA SRL, a seguito di trattativa con cliente USA e con un produttore italiano di vino BETA SRL,  stipula il contratto di fornitura con il cliente USA; resa DAP aeroporto JFK New York;
• ALFA SRL acquista la merce da BETA SRL, con la condizione Incoterms 2020  DAP aeroporto JFK New York, dando incarico allo stesso di inviarla in tale luogo;
• BETA SRL stipula il contratto di trasporto aereo + il contratto di assicurazione trasporto merci da Milano Malpensa all’aeroporto JFK New York;
• ALFA SRL emette fattura di cessione all’esportazione nei confronti dell’impresa USA, per operazione non imponibile articolo 8/1/a del Dpr n. 633/1972;
• ALFA SRL prende contatto con lo spedizioniere doganale, incaricandolo di svolgere la procedura doganale di esportazione;
• ALFA SRL  invia allo spedizioniere doganale la fattura di vendita nei confronti del cliente USA e la restante documentazione (certificato di origine, certificato di analisi, etc.)
• Lo spedizioniere doganale carica nel sistema AIDA la dichiarazione di esportazione, indicando: 
  o    Come Ufficio Doganale di esportazione,  la Dogana di Torino;
  o    Come Ufficio Doganale di uscita, la Dogana di Malpensa Centrale;
  o    L’informazione (“stringa”) che la merce è stata fornita da BETA SRL , fattura n. … del ….;
• Il vettore terrestre ritira la merce presso BETA SRL e la porta alla Dogana di Torino; 
• BETA SRL  emette fattura elettronica di cessione e DDT; sul DDT indica: 
  o    Cedente: estremi di BETA SRL;
  o    Cessionario: estremi di ALFA SRL;
  o    Causale: merce destinata all’esportazione negli USA – esportazione triangolare;
  o    Descrizione: merce consegnata per ordine e conto di ALFA SRL.
• La Dogana di Torino emette il DAE e lo consegna al trasportatore terrestre;
• Il trasportatore terrestre trasporta la merce a Milano Malpensa ed esibisce il DAE alla Dogana di Malpensa (relativamente al DAE è prevista la sua soppressione; presumibilmente verrà sostituito da un QR code);
• La Dogana legge (a mezzo scanner) l’MRN e trasmette il risultato di uscita alla Dogana di Torino e il messaggio IVISTO allo spedizioniere doganale e all’esportatore ALFA SRL, con caricamento nel suo cassetto doganale; in futuro, presumibilmente verrà anche trasmesso al primo cedente (nel caso specifico BETA SRL), con caricamento nel suo cassetto doganale;
• ALFA SRL trasmette il DAE a BETA SRL, la quale esegue la ricerca del risultato di uscita a mezzo MRN, stampa il medesimo e lo tiene agli atti;
• BETA SRL annota sul registro delle fatture emesse e in contabilità generale la fattura emessa nei confronti di ALFA SRL.
• ALFA SRL annota sul registro degli acquisti e in contabilità generale la fattura emessa nei suoi confronti da BETA SRL;
• ALFA SRL annota sul registro delle fatture emesse e in contabilità generale la fattura emessa nei confronti del cliente USA.