3.2.1 - Vendita di beni a consumatori finali

Le procedure fiscali di vendita a consumatori finali si differenziano in funzione della destinazione dei beni: Italia, Paese UE o Paese extra-UE.

Vendita a consumatori finali italiani

       Le vendite relative al commercio elettronico indiretto effettuate in Italia sono esonerate

  • dall’obbligo di emissione della fattura, salvo che la stessa sia richiesta dal cliente, non oltre il momento di effettuazione dell’operazione (art. 22, c. 1 del Dpr 633/1972)
  • dall’obbligo di emissione dello scontrino o della ricevuta fiscale (art. 2, c. 1, lettera oo, Dpr 696/1996).                   
    In pratica, sono escluse dall’obbligo di certificazione dei corrispettivi.

Sul punto la Risoluzione n. 274/E del 5 novembre 2009 dell’Agenzia delle Entrate afferma che “Ai fini Iva, la vendita online di beni materiali con spedizione della merce tramite vettore o spedizioniere (c.d. commercio elettronico indiretto) é assimilabile alla vendita per corrispondenza con conseguente esonero dall'obbligo di certificazione fiscale, fermo restando l'obbligo di registrazione dei corrispettivi ai sensi dell'art. 24 D.P.R. n. 633 del 1972”.

Tali concetti sono stati ribaditi dalla Risposta a interpello del 19 Giugno 2019 n. 198.

Poiché il cliente può chiedere l’emissione della fattura, è necessario che il sito Internet dell’impresa venditrice sia predisposto in modo tale che sia possibile, per l’acquirente, effettuare la relativa opzione e, conseguentemente, indicare i dati necessari per la fatturazione, tra i quali il suo codice fiscale. A partire dal 1° gennaio 2019, la fattura (se richiesta dal cliente al momento di effettuazione dell’operazione) deve essere emessa in modalità elettronica con sua trasmissione allo SDI.
Al riguardo si osserva che l’articolo 22, comma 3, del Dpr n. 633/1972, afferma che:
“Gli imprenditori che acquistano beni che formano oggetto dell'attività propria dell'impresa da commercianti al minuto ai quali é consentita l'emissione della fattura sono obbligati a richiederla”.
Al riguardo si osserva quanto segue:

  • Nel caso di punto di vendita fisso volto a vendere prodotti a consumatori finali (ad esempio, supermercato), il cliente operatore economico, se si tratta di prodotti oggetto dell’attività propria dell’impresa, deve chiedere l’emissione della fattura;
  • Nel caso della vendita on line, è da ritenere che prevalga la regola generale circa l’obbligo da parte del venditore di predisporre due diverse procedure, una per la vendita a consumatori finali e l’altra per la vendita a operatori economici.

Il venditore si limita ad annotare i corrispettivi giornalieri delle vendite, Iva compresa, nel registro dei corrispettivi (art. 24 del Dpr 633/1972).
L’annotazione deve essere eseguita entro il giorno non festivo successivo a quello di effettuazione dell’operazione e con riferimento al giorno di effettuazione. Valgono altresì le disposizioni recate dal DM 11 agosto 1975, in tema di maggiore termine di registrazione per i soggetti che si avvalgono di sistemi informatici (cfr. Risoluzione n. 228/E del 6 giugno 2008). L’operazione si considera effettuata all’atto della consegna o della spedizione dei prodotti, salvo che anteriormente venga eseguito il pagamento del corrispettivo o venga emessa fattura. Nel caso di utilizzo della carta di credito, il pagamento del corrispettivo si considera effettuato quando il cliente inserisce i dati della sua carta di credito nel formulario informatico messo a disposizione dall’impresa venditrice e, cliccando il tasto invio, dispone il pagamento.
Se, a richiesta dei clienti, sono state emesse fatture immediate, i relativi importi (al lordo dell’imposta) devono essere compresi nell’ammontare complessivo giornaliero; sul registro dei corrispettivi è però necessario indicare: “comprese le fatture dal n. al n. (Circolare 3 del 15 gennaio 1973 dell’Agenzia delle Entrate)”. In sede di liquidazione periodica l’importo dell’Iva sulle vendite viene ottenuto scorporando l’Iva dal totale dei corrispettivi annotati.
 

L’articolo 2 del decreto legislativo 5 agosto 2015, n. 127 prevede al comma 1 che “A decorrere dal 1° gennaio 2020 i soggetti che effettuano le operazioni di cui all'articolo 22 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, memorizzano elettronicamente e trasmettono telematicamente all'Agenzia delle entrate i dati relativi ai corrispettivi giornalieri. La memorizzazione elettronica e la connessa trasmissione dei dati dei corrispettivi sostituiscono gli obblighi di registrazione di cui all'articolo 24, primo comma, del suddetto decreto n. 633 del 1972”.
Lo stesso articolo stabilisce che le predette disposizioni “si applicano a decorrere dal 1° luglio 2019 ai soggetti con un volume d'affari superiore ad euro 400.000” e che “Con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, possono essere previsti specifici esoneri dagli adempimenti di cui al presente comma in ragione della tipologia di attività esercitata”

Per il momento, le imprese, riguardo all’attività di commercio elettronico non sono obbligate a monitorare i dati dei corrispettivi giornalieri e a trasmetterli all’Agenzia delle Entrate.

In presenza di vendita di beni soggetti ad aliquote d’imposta diverse, è possibile adottare una delle seguenti soluzioni:

  • eseguire l’annotazione dei corrispettivi distinguendo gli stessi secondo l’aliquota applicata;
  • riguardo ad alcune tipologie di prodotti, nel rispetto delle condizioni previste, eseguire l’annotazione dei corrispettivi senza distinzione per aliquote, con successiva ripartizione degli stessi in sede di liquidazione in proporzione degli acquisti (cd. “ventilazione”, Dm 24 febbraio 1973).

Alla luce delle considerazioni sopra delineate, in caso di impresa italiana che ceda i propri beni (mediante internet):

  • sia a consumatori finali (commercio al minuto);
  • sia a operatori economici (commercio all’ingrosso);

è necessario, pur nell’ambito della medesima attività, adottare procedure distinte:

  • Vendita a consumatori finali: commercio al dettaglio; registro dei corrispettivi (ed eventualmente registro delle fatture emesse); emissione fattura a richiesta del cliente;
  • Vendita a operatori economici: commercio all’ingrosso; registro delle fatture emesse; fatturazione obbligatoria.   

Non mancano comunque imprese che preferiscono non operare tale distinzione procedurale, emettendo, volontariamente, fatture elettroniche nei confronti della propria clientela, indipendentemente fal fatto che si tratti di consumatori finali o di operatori economici.
In tal caso l’impresa deve annotare le fatture emesse sul registro delle fatture emesse di cui all’articolo 23 del Dpr n. 633/1972.
Nel momento in cui anche le imprese che svolgono attività di commercio elettronico saranno tenute a memorizzare e a trasmettere i dati dei corrispettivi giornalieri, è da ritenere che le imprese che hanno volontariamente scelto di emettere fattura elettronica potranno continuare ad adottare tale procedura.

Nel caso di reso di merce (ove non sia stata emessa la fattura di vendita) il venditore è abilitato a rettificare in meno l’Iva dovuta solo se è possibile individuare il collegamento tra la vendita originaria e la successiva restituzione della merce.
Nella Risoluzione 274/E del 5 novembre 2009 dell’Agenzia delle Entrate viene affermato che, a tale scopo, il venditore deve tenere i documenti dai quali risultino:

  • le generalità del soggetto acquirente
  • l’ammontare del prezzo rimborsato
  • il codice di bene ceduto
  • il codice di reso.

Inoltre, mediante la corretta tenuta delle scritture ausiliarie di magazzino, in sede di verifica fiscale, deve essere possibile rilevare la movimentazione fisica del bene che è stato oggetto di restituzione.
Sembra ragionevole ritenere che la procedura sopra indicata possa essere espletata anche nel caso di imprese non tenute alla contabilità di magazzino.
Ove, invece, sia stata emessa fattura di vendita, l’impresa venditrice è abilitata a recuperare l’Iva addebitata mediante emissione di nota di variazione in diminuzione, secondo quanto previsto dall’art. 26 del Dpr 633/1972.
La gestione dei resi non presenta invece particolari problemi nel caso di emissione a richiesta o volontaria di fattura elettronica. In tale evenienza, l’impresa cedente si limita ad emettere nota di variazione elettronica (Tipo documento: TD04).

Vendita a consumatori finali di altri paesi UE

La Direttiva 2006/112/CE (artt. da 32 a 34) fissa la regola generale in base alla quale, nel caso di cessioni di beni spediti o trasportati dal fornitore, dall’acquirente o da un terzo, dall’Italia ad altro Paese UE, l’operazione si considera effettuata nel Paese di partenza. La Direttiva prevede poi una deroga riguardo alle cessioni in ambito UE di beni spediti o trasportati dal fornitore o per suo conto nei confronti di consumatori finali o di soggetti ad essi assimilati (enti non commerciali non soggetti passivi d’imposta, soggetti passivi d’imposta per i quali l’Iva è totalmente indetraibile e agricoltori in regime speciale Iva).
Nella vendita a consumatori finali, o a soggetti ai medesimi assimilati, di altro Paese UE, occorre distinguere tra due situazioni:

  • se si tratta di beni non sottoposti ad accisa, occorre ulteriormente distinguere a seconda dell’ammontare dei corrispettivi dei beni venduti, nel corso di un anno solare, nel singolo Paese membro considerato:
    sino a una determinata soglia (variabile a seconda del Paese UE di destinazione), l’operazione si considera effettuata nel Paese di partenza e si applica l’Iva del Paese di partenza (salvo opzione per l’applicazione dell’Iva del Paese di arrivo)
    oltre tale soglia l’operazione si considera effettuata nel Paese di arrivo e occorre applicare l’Iva del Paese di arrivo
  • se, invece, si tratta di beni sottoposti ad accisa, l’operazione si considera sempre effettuata nel Paese di arrivo con il conseguente obbligo di applicare l’Iva del Paese di arrivo.

Riferimenti legislativi: Il DL  331/1993 e il DL 35/2005

L’art. 41, c. 1 del DL 331/1993 afferma che costituiscono cessioni non imponibili:
“b) le cessioni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili, di beni diversi da quelli soggetti ad accisa, spediti o trasportati dal cedente o per suo conto nel territorio di altro Stato membro nei confronti di cessionari ivi non tenuti ad applicare l’imposta sugli acquisti intracomunitari e che non hanno optato per l’applicazione della stessa. La disposizione non si applica per le cessioni di mezzi di trasporto nuovi e di beni da installare, montare o assiemare ai sensi della lettera c). La disposizione non si applica altresì se l’ammontare delle cessioni effettuate in altro Stato membro non ha superato nell’anno solare precedente e non supera in quello in corso 100.000 euro, ovvero l’eventuale minore ammontare al riguardo stabilito da questo Stato a norma dell’articolo 34 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006”.
L’articolo 41, comma 1, lettera b), sopra riportato, detta una disposizione che non è simmetrica rispetto a quella di cui all’articolo 40 dello stesso Dl n. 331/1993 (vendite a distanza nei confronti di consumatori finali italiani di beni fisici spediti in Italia a partire da altro Paese UE):  
nel primo caso, sotto il profilo Iva italiano, le vendite si considerano effettuate in Italia, mentre, ai sensi dell’articolo 33 della Direttiva 2006/112/CE, avrebbero dovuto essere considerate effettuate nel Paese di destinazione;
nel secondo caso, correttamente, le vendite si considerano effettuate nel Paese di destinazione (nel caso specifico: Italia).

Tale scelta legislativa comporta che:
le cessioni in argomento concorrono a formare il volume d’affari e il plafond;
la disposizione italiana deve essere coordinata con quella del Paese Ue di destinazione dei beni (la quale, correttamente, considera le cessioni in argomento come territorialmente eseguite in tale Paese).

L’art. 11quater del DL 35/2005, convertito dalla Legge 80/2005, riguardo alle vendite a distanza in ambito comunitario, nel c. 1, afferma che la locuzione “le cessioni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili, di beni deve intendersi riferita alle cessioni di beni con trasporto a destinazione da parte del cedente, a nulla rilevando le modalità di effettuazione dell’ordine di acquisto”.
Quanto sopra trova conferma nella Circolare 20/E del 13 giugno 2006 dell’Agenzia delle Entrate:
“Ciò che caratterizza, in base alla disciplina comunitaria, le cosiddette "vendite a distanza", oltre alla circostanza che l'acquirente é un "privato", non è il mezzo tecnologico (fax, telefono, e-mail, ecc...) utilizzato per la conclusione del contratto, ma il fatto che il trasporto della merce venga effettuato direttamente dal fornitore o per suo conto a destinazione del cliente in un diverso Paese membro.”.
Gli stessi concetti sono affermati dalla Risoluzione n. 39 del 31 marzo 2005:
“…. in base alla disciplina comunitaria cui occorre necessariamente fare riferimento, le cosiddette "vendite a distanza" sono caratterizzate non solo dalla circostanza che l'acquisto é perfezionato da un soggetto privato, ma soprattutto dal fatto che il trasporto della merce venduta é effettuato direttamente a cura del fornitore o per suo conto; ne consegue che la cessione é da intendersi non imponibile anche se avviene nello stesso punto di vendita del soggetto fornitore, qualora il trasporto a destino sia effettuato dal fornitore o per suo conto.”.

Riguardo al profilo soggettivo, si tratta delle cessioni poste in essere nei confronti:
di consumatori finali (persone fisiche che acquistano i beni per il consumo personale e non nell’esercizio della propria eventuale attività economica)
di soggetti ai medesimi assimilati non tenuti ad applicare l’imposta sugli acquisti intracomunitari e che non hanno optato per l’applicazione della stessa.

Trovandosi a operare con soggetti assimilati ai consumatori finali, in caso di dubbio, è opportuno farsi rilasciare una dichiarazione (ad esempio, barratura di una specifica casella del formulario elettronico) dalla quale risulti la loro esatta qualificazione fiscale. In linea generale tali soggetti:

  • se, in fase di acquisto, operano come soggetti assimilati ai consumatori finali, non dovrebbero comunicare il loro numero identificativo Iva (ove posseduto)
  • in caso contrario, dovrebbero comunicare il loro numero identificativo Iva; in tale evenienza l’impresa venditrice italiana dovrebbe applicare le regole previste per le cessioni poste in essere nei confronti degli operatori economici (di cui al paragrafo 3.2.2).

Sotto il profilo degli adempimenti da espletare, nel caso di vendita a consumatori finali e a soggetti ai medesimi assimilati, occorre distinguere tra due situazioni:

  • cessioni di importo superiore alla soglia  
  • cessioni di importo non superiore alla soglia.

Importi annuali assunti dai singoli Paesi membri riguardo alle vendite a distanza eseguite nei confronti di soggetti residenti nei rispettivi territori: consultare la scheda dedicata.
La tabella è anche consultabile sul seguente sito della Commissione Europea.

 

Verifica del superamento soglia quando l’impresa italiana vende sia a operatori economici che a consumatori UE

Nel caso di imprese che vendono i propri prodotti sia a operatori economici (B2B) sia a consumatori finali (B2C), il superamento della soglia viene calcolato solo con riferimento a tali ultime tipologie di vendite. Nel caso di supero della soglia B2C è comunque necessario gestire le due tipologie di vendite in modo separato per singolo Paese Ue (mediante una serie distinta di numerazione delle fatture emesse):

B2B: Cessioni intracomunitarie non imponibili articolo 41/1/a del Dl n. 331/1993; 
B2C:  Vendite a distanza:
Ai fini dell’Iva italiana: operazioni non imponibili articolo 41/1/b del Dl n. 331/1993;
Ai fini dell’Iva del Paese del consumatore: obbligo di applicazione e di versamento dell’Iva locale.

ESEMPIO N. 1  Impresa italiana nel 2019  pone in essere nei confronti di clienti tedeschi:

  • Cessioni intracomunitarie non imponibili articolo 41/1/a del Dl n. 331/1993, per l’importo di 3 milioni di euro;
  • Cessioni nei confronti di consumatori finali tedeschi dell’importo di 80.000 euro, senza aver optato per l’applicazione dell’Iva tedesca; riguardo alle vendite in argomento deve essere applicata l’Iva italiana; tali vendite vengono considerate operazioni interne all’Italia.

ESEMPIO N. 2   Impresa italiana nel 2019  pone in essere nei confronti di  clienti francesi: 

  • Cessioni intracomunitarie non imponibili articolo 41/1/a del Dl n. 331/1993, per l’importo di 2 milioni di euro;
  • Cessioni nei confronti di consumatori finali francesi dell’importo di 80.000 euro; riguardo alle vendite in argomento deve essere applicata l’Iva francese:
    Ai fini dell’Iva italiana: operazioni non imponibili articolo 41/1/b del Dl n. 331/1993;
    Ai fini dell’Iva francese: obbligo di applicazione e di versamento dell’Iva francese.

Cessioni di importo superiore alla soglia

Nel caso in cui l’ammontare complessivo delle vendite a distanza effettuate in ciascun Stato membro abbia superato nell’anno precedente, o superi nell’anno in corso, il limite di 100.000 euro (o l’eventuale minor importo stabilito nello Stato membro di destinazione, quale risulta dalla tabella precedentemente riportata), la società italiana deve aprire una posizione Iva in tale ultimo Stato membro (con identificazione diretta, oppure, laddove consentito, a mezzo di rappresentante fiscale) e, tramite tale posizione, sulle cessioni deve addebitare l’Iva locale.

Ai fini della posizione Iva italiana, l’impresa cedente potrebbe operare come segue:

  • adottare una numerazione distinta delle fatture attive per singolo Paese di destinazione dei beni;
  • emettere un unico documento (fattura attiva) valido sia ai fini italiani che ai fini del Paese di destinazione dei beni; su tale documento, in base a quanto previsto dall’art. 46, c. 3 del DL 331/1993, non deve essere indicato il numero identificativo Iva del cliente (il che è logico trattandosi di consumatore finale);
  • strutturare l’addebito del corrispettivo distinguendo le singole componenti dell’addebito (corrispettivo non imponibile art. 41, c. 1, lett. b, del DL 331/1993; ammontare dell’Iva del Paese estero, fuori campo Iva italiana);
  • la fattura deve essere emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello della consegna o della spedizione dei prodotti e deve essere registrata entro tale data, ma con riferimento al mese di effettuazione dell’operazione;
  • presentare il modello Intra-1bis, sia agli effetti fiscali che a quelli statistici, in relazione al periodo nel corso del quale le operazioni risultano registrate o soggette a registrazione ai sensi dell’art. 23 del Dpr 633/1972, senza compilare la colonna 3 (codice Iva acquirente).

Ai fini della posizione Iva del singolo Paese estero di destinazione dei beni, in base a quanto sopra indicato, l’impresa italiana deve trasmettere (anche con mezzi informatici) al gestore della posizione Iva locale, copia delle fatture emesse nei confronti degli acquirenti finali, incaricandolo di espletare gli adempimenti Iva nel Paese di sua residenza, ovvero:

  • annotare tali fatture sul registro delle fatture emesse
  • liquidare e versare l’Iva
  • presentare le dichiarazioni Iva (periodiche, ove previste, e annuali - adempimenti Intrastat)
  • espletare eventuali ulteriori adempimenti previsti ai fini dell’Iva nel Paese considerato 

Esempio di svolgimento dell’operazione ed esempio di fattura di vendita

  1. il cliente estero ordina la merce, accedendo al sito Internet dell’impresa italiana venditrice, carica i propri dati identificativi, ed esegue il pagamento a mezzo carta di credito
     
  2. l’impresa italiana venditrice emette la fattura nei confronti del cliente, così strutturata:
    ai fini dell’Iva italiana: “operazione non imponibile art. 41, c. 1, lett. b, del DL 331/1993
    ai fini dell’Iva del Paese di destino: ammontare dell’Iva locale dovuta e la annota sul registro fatture emesse. Tale fattura viene emessa in tre esemplari:
    1 per la società italiana emittente
    1 per il consumatore finale
    1 per il soggetto incaricato di gestire la posizione Iva dell'impresa italiana nel Paese UE di destino NB: la possibilità  di redigere una fattura idonea a rispettare sia la normativa italiana che la normativa del Paese di destinazione, ai fini italiani, è espressamente prevista dall’articolo 5, comma 3, del Decreto 9 aprile 1993, in tema di editoria. Riguardo all’ammissibilità di tale comportamento nel Paese di destinazione, è opportuno eseguire una verifica con l’aiuto del gestore della posizione Iva estera.
  3. l'impresa italiana presenta il Modello Intra-1bis (senza compilare la colonna 3 relativa al codice Iva dell'acquirente)
     
  4. l’impresa italiana venditrice, a mezzo corriere o altro vettore, predispone il collo e lo invia al consumatore finale dell’altro Paese UE
     
  5. il gestore della posizione Iva del Paese UE di destino provvede periodicamente a liquidare l’Iva e a invitare l’impresa italiana a eseguire il versamento della stessa a favore dell’Amministrazione finanziaria del Paese estero interessato, direttamente o a mezzo conto corrente bancario eventualmente aperto nel Paese UE di destino o con altri mezzi.

Esempio di fattura di vendita

ALFA SRL
Corso Vittorio Emanuele II, n. 83
10122 Torino
Capitale sociale 500.000 euro interamente versato
Registro imprese, codice fiscale e numero identificativo Iva IT ……………………….
Numero di identificazione Tva francese (posizione Iva in Francia): FR ………………

                                                                                                                           Torino, 28 luglio 2019

Fattura n. 350

Spettabile
Lionel Terray
Rue de l’Aiguille Verte, 18
Chamonix 
(Francia)

Ordine n. ….. del ………….
Merce resa DAP – Delivered at place ……..

A Vostro debito per:

  • piccozza modello Aiguille du Dru:             80,00 euro
  • ramponi modello Dôme des Neiges          70,00 euro
  • spese di trasporto e altre spese                10,00 euro
    Totale                                                      160,00 euro
    “Operazione non imponibile articolo 41, comma 1, lettera b, del DL 331/1993”
    TVA del 20%                                           32,00 euro
    Totale a nostro avere                             192,00 euro

Pagato a mezzo carta di credito in data odierna

 

 

Riguardo agli adempimenti Intrastat, la Circolare 13 del 23 febbraio 1994 dell’Agenzia delle Entrate, punto B-2.1, afferma che:
“Si ritiene opportuno precisare che, per quanto concerne gli obblighi di compilazione degli elenchi riepilogativi delle cessioni intracomunitarie, poiché l’art. 41, c. 1, lettera b […] le qualifica come cessioni intracomunitarie, le medesime operazioni devono essere comprese nell’elenco riepilogativo INTRA-1bis, sia agli effetti fiscali che a quelli statistici, relativo al periodo nel corso del quale le operazioni risultano registrate o soggette a registrazione a norma dell’articolo 23 del D.P.R. n. 633 del 1972, con l’avvertenza che la colonna 3 (codice Iva acquirente) va compilata ogni qual volta l’acquirente comunitario dei beni …. in altro Stato membro risulta essere un soggetto identificato ai fini IVA nel proprio Paese”.

Nel caso di reso di merce, ossia nel caso in cui il consumatore finale, una volta visionati i beni, receda dal contratto e restituisca gli stessi all’impresa italiana, a spese di quest’ultima, salvo diversa previsione contrattuale, questa dovrà provvedere a curare il rientro dei beni in Italia. In merito alle implicazioni legali nel caso di recesso, si rimanda al paragrafo 2.2.8 della presente guida.
In tale evenienza, l’impresa italiana, ai sensi dell’art. 26, c. 2 del Dpr 633/1972, ha la facoltà di:

  • emettere nota credito non imponibile art. 41, c. 1, lett. b, del DL 331/1993, a storno della fattura previamente emessa (soluzione consigliata) e presentare il Modello Intra-1ter, ai fini fiscali e statistici
  • oppure limitarsi a gestire il reso in contabilità generale (e in contabilità di magazzino).

In tale ultima evenienza l’impresa italiana deve comunque provvedere a presentare il Modello Intra-1ter ai soli fini statistici con l’indicazione della relativa causale (codice 2 della tabella B – natura della transazione) e a rettificare in diminuzione l’ammontare del plafond per il periodo d’imposta successivo. Riguardo all’Iva addebitata al cliente estero, dovrebbe essere possibile operare il recupero mediante la posizione Iva estera. Occorre verificare la questione con un consulente fiscale del Paese estero interessato.

Cessioni di importo non superiore alla soglia

Nel caso in cui l’ammontare delle cessioni effettuate risulti inferiore al limite stabilito nel Paese UE di destinazione, il cedente è tenuto ad applicare l’Iva italiana, salvo specifica opzione per l’applicazione dell’Iva del Paese di destinazione.

Applicazione dell’Iva italiana
In tale evenienza l’impresa italiana, in linea teorica, potrebbe limitarsi ad annotare il corrispettivo nel registro dei corrispettivi (art. 24 del Dpr 633/1972). Tenuto tuttavia conto dell’esigenza di tenere sotto controllo le vendite nei singoli Paesi UE, al fine di dimostrare il superamento o meno della soglia all’amministrazione finanziaria italiana (ed eventualmente a quella estera, in caso di eventuale richiesta a seguito dell’applicazione delle procedure di mutua assistenza tra Paesi UE in tema Iva), sarebbe opportuno procedere all’emissione della fattura anche per le operazioni in oggetto.
Nel caso di superamento della soglia in corso d’anno, l’operazione che ha comportato il superamento e quelle successive devono essere gestite con la posizione Iva da aprire nel Paese del consumatore finale (si veda in merito l’art. 14 del Regolamento UE 282/2011 e l’art. 33 della Direttiva 2006/112/CE).
Applicazione dell’Iva del Paese di destinazione o eventuale revoca dell’opzione
L’impresa italiana, come sopra affermato, è abilitata a optare per l’applicazione dell’Iva del singolo Paese di destinazione; tale opzione ha effetto fino a quando non viene revocata e, in ogni caso, vale per almeno 3 anni.
L’opzione può essere esercitata nella dichiarazione Iva e vale a partire dal 1° gennaio del periodo d’imposta oggetto dell’opzione.

 

 

Al riguardo nelle istruzioni alla Dichiarazione Iva per il 2018 (il cui termine di presentazione è scaduto il 30 aprile 2019) viene affermato che:
“Cessioni intracomunitarie in base a cataloghi, per corrispondenza e simili. – Art. 41, primo comma, lettera b), d.l. n. 331 del 1993
Rigo VO10, i contribuenti che effettuano cessioni intracomunitarie di beni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili, i quali hanno effettuato nell’anno precedente cessioni in altro Stato membro per un importo non superiore a 100.000 euro, ovvero l’eventuale minore ammontare stabilito da tale Stato, esercitano l’opzione, a partire dal 2018, per l’applicazione dell’IVA nello Stato comunitario di destinazione dei beni barrando la casella corrispondente.
Si fa presente che devono essere barrate le caselle concernenti le opzioni e le revoche corrispondenti agli Stati per i quali si è esercitata la scelta, contraddistinte dal codice ISO. (….)
Le suddette opzioni hanno effetto a partire dal 2018 e sono valide fino a quando non siano revocate e, in ogni caso, fino al compimento del biennio successivo.
Le caselle indicate al rigo VO11 vanno barrate dai contribuenti che a partire dal 2018 intendono comunicare la revoca dell’opzione precedentemente richiesta.”. 
Nel caso di reso della merce:

  • se sulla cessione è stata applicata l’Iva italiana, è possibile utilizzare la procedura descritta per la vendita a consumatori finali italiani
  • se sulla cessione è stata applicata l’Iva del Paese di destinazione, è possibile applicare la procedura per la vendita a consumatori finali di altri Paesi UE - sopra soglia.

Vendita a consumatori finali di Paesi extra-UE

L’art. 8, primo comma, del Dpr 633/1972 afferma che costituiscono cessioni all’esportazione non imponibili:
“a) Le cessioni [...] eseguite mediante trasporto o spedizione di beni fuori del territorio della Comunità economica europea, a cura o a nome dei cedenti”.

N.B: La procedura di esportazione non si differenzia a seconda della natura del cliente (consumatore finale o operatore economico).

Esempio di svolgimento dell’operazione ed esempio di fattura di vendita:

  1. il cliente estero ordina la merce, accedendo al sito Internet dell’impresa italiana venditrice, carica i propri dati identificativi, ed esegue il pagamento a mezzo carta di credito o con altro strumento
  2. l’impresa italiana venditrice emette la fattura (immediata) nei confronti del cliente estero, recante la menzione “operazione non imponibile articolo 8, primo comma, lettera a, del Dpr 633/1972” e la annota sul registro fatture emesse
  3. l’impresa italiana venditrice, a mezzo corriere o altro vettore, predispone il collo per l’invio della merce al consumatore finale
  4. la merce viene dichiarata per l’esportazione definitiva, normalmente, a mezzo di spedizioniere doganale; ove si tratti di consumatore finale localizzato in Paesi con i quali la UE ha stipulato accordi doganali di carattere preferenziale e la merce, alla luce di tali accordi, possa essere qualificata di origine preferenziale comunitaria, al fine di non gravare il prezzo finale del bene di dazio (o di ridurre l’importo di quest’ultimo), è opportuno apporre in fattura la dichiarazione prevista dell’accordo (in genere, se spedizione di importo non superiore a 6.000 euro) o scortare l’invio della merce con il modello EUR 1 (o il modello ATR in caso di invio in Turchia) il quale attesta la posizione di merce in libera pratica. Per esportare in Canada o in Giappone per importi superiori a 6000 euro, l'esportatore deve presentare domanda all'Agenzia delle Dogane per l'iscrizione al REX.
  5. l’impresa italiana deve entrare in possesso della prova di avvenuta esportazione; a tal fine occorre chiedere allo spedizioniere doganale copia del Documento Accompagnamento Esportazione (DAE), recante il Movement Reference Number (MRN) e occorre controllare, mediante il sito Internet dell’Agenzia delle dogane, il risultato di uscita, stampandolo e tenendolo agli atti:   http://www.agenziadogane.it   [Selezionare Servizi on line, Tracciamento di movimento di operazioni di transito – MRN]

Al fine di verificare la corretta compilazione della dichiarazione dell’esportazione, è opportuno chiedere allo spedizioniere doganale anche il tracciato del Documento Amministrativo Unico (DAU).
Riguardo alla merce spedita a mezzo corriere rapido, la Circolare n. 16/D dell’11 maggio 2011, afferma che:  “Nel caso di spedizioni di merce in paesi extra-UE le dichiarazioni di esportazione sono  intestate normalmente  al Corriere Espresso con codice 8 o 9 nella casella 2 (esportatore/speditore) della dichiarazione doganale e ad essa è allegata, come prescritto dalla nota prot. 31544 del 10 ottobre 2008,   la distinta dei soggetti intervenuti nella transazione ed altri elementi di identificazione della spedizione. Dall’istruttoria condotta risulta che, una volta effettuata l’operazione di esportazione, i Corrieri espressi inviano ai soggetti intestatari delle fatture presentate a corredo delle dichiarazioni di esportazione, una comunicazione, di regola in formato elettronico, recante, tra gli altri elementi, gli estremi della relativa fattura ed il numero di riferimento della esportazione (M.R.N.), al fine di consentire la verifica sul portale dell’Agenzia delle Dogane dello stato dell’operazione di esportazione. Nel caso in cui da tale verifica il M.R.N. relativo risulti chiuso (uscita conclusa), le fatture ad esso associate sono da considerarsi vistate ai fini della non imponibilità IVA.”
       6.  la merce giunge nel Paese di destinazione; ove la condizione di resa sia DDP (Delivered Duty Paid) - Incoterms 2010, l’impresa italiana, a mezzo di spedizioniere doganale di tale Paese (o altra figura professionale prevista in tale Paese) deve provvedere a sdoganare la merce, pagando l’eventuale dazio e l’eventuale imposta sugli scambi prevista nel Paese estero (Iva o altra imposta sui consumi) e a recapitare la merce al consumatore finale.

Stante la peculiarità delle normative nazionali, nel caso considerato (vendita a consumatori finali di Paesi extra-UE), è opportuno condurre un’analisi preventiva caso per caso.

Esempio di fattura di vendita
ALFA SRL
Corso Palestro n. 5
10122 Torino               
Capitale sociale 500.000 euro interamente versato
Registro imprese, codice fiscale e partita Iva IT ……………………….

                                                                                                   Torino, 28 luglio 2019

Fattura n. 350                
Spettabile               
Jean Balmat
Rue du Mont Blanc, 15                
Généve (Svizzera)

Ordine n. ….. del ………….
Merce resa DAP - Delivered at place

A Vostro debito per:
•   piccozza modello Aiguille du Dru:       80,00 euro
•   ramponi modello Dôme des Neiges    70,00 euro
•   spese di trasporto e altre spese         10,00 euro
Totale a nostro avere                              160,00 euro

"Operazione non imponibile articolo 8, primo comma, lettera a, del DPR 633/1972"
Pagato a mezzo carta di credito in data odierna.

 

 

Nel caso di reso di merce da parte del cliente estero all’impresa italiana, l'impresa deve:

• curare l’esportazione dal Paese estero
• curare il rientro in Italia, dichiarando i beni per l’importazione definitiva, oppure adottando la soluzione del rientro in franchigia doganale di cui all’art. 68, c. 1, lett. d, del Dpr 633/1972.

In tale evenienza, l’impresa italiana, ai sensi dell’art. 26, c. 2, Dpr 633/1972, ha la facoltà di:

  • emettere nota credito ai sensi dell’art. 8, c. 1, lett. a, Dpr 633/1972, a storno (totale o parziale) della fattura previamente emessa (soluzione consigliata)
  • oppure di limitarsi a gestire il reso in contabilità generale (e in contabilità di magazzino). In tale evenienza l’impresa italiana deve comunque provvedere a rettificare in diminuzione l’ammontare del plafond per il periodo d’imposta successivo.
     

Vendita a consumatori finali della Repubblica di San Marino

Nel caso di vendita a consumatori finali della Repubblica di San Marino, valgono le disposizioni indicate nell’art. 20 del DM 24 dicembre 1993 del Ministero delle Finanze (Cessioni in base a cataloghi, per corrispondenza o simili), il quale afferma che:

“Le cessioni in base a cataloghi, per corrispondenza e simili con trasporto a carico del cedente, di beni diversi dai mezzi di trasporto nuovi, nei confronti di soggetti che non agiscono nell’esercizio di imprese, arti e professioni, scontano l’imposta nel Paese di destinazione quando il cedente nel corso dell’anno solare precedente ha posto in essere vendite a distanza nei confronti di soggetti dell’altro Stato per un ammontare complessivo superiore a L. 54.000.000 (27.888,67 euro), ovvero, qualora non si sia verificata tale condizione, dal momento in cui tale limite viene superato nell’anno in corso. Al di sotto della predetta soglia, tuttavia, il cedente può optare per l’applicazione dell’imposta nel Paese di destinazione dei beni”. In pratica:

  • sino a un importo di vendite annuali nei confronti di consumatori finali della Repubblica di San Marino non superiore a 27.889 euro viene applicata l’Iva italiana, salvo opzione per l’applicazione dell’imposta monofase della Repubblica di San Marino    
  • oltre la soglia considerata (e, inoltre, in caso di opzione), l’impresa italiana: 
    ai fini dell’Iva italiana, emette fattura senza applicazione dell’Iva, per operazione non imponibile ai sensi art. 8, c. 1, lett. a, e art. 71 del Dpr 633/1972;
    ai fini dell’imposta monofase della Repubblica di San Marino deve nominare un rappresentante fiscale della Repubblica stessa, con l’incarico di espletare gli adempimenti fiscali in arrivo.

L’eventuale opzione per l’applicazione dell’imposta monofase della Repubblica di San Marino deve essere eseguita in sede di dichiarazione Iva relativa all’anno precedente. Al riguardo nelle Istruzioni alla dichiarazione Iva relativa al 2016 (Quadro VO) viene affermato che:
“L’articolo 20, secondo comma, del decreto ministeriale 24 dicembre 1993, che disciplina i rapporti di scambio tra la Repubblica Italiana e la Repubblica di San Marino, prevede, per l’applicazione dell’IVA in detto Stato, una analoga opzione da parte degli operatori nazionali che effettuano le suddette cessioni nei confronti di privati residenti a San Marino”.

 

 

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Aggiornato il: 07/08/2019 - 11:03