4.3 - Vendita di prodotti digitali a consumatori finali

Le procedure fiscali di vendita, da parte di impresa italiana, nei confronti di consumatori finali, si differenziano in funzione del Paese di stabilimento del cliente dei prodotti digitali: Italia, Paese UE o Paese extra-UE.

Vendita a consumatori finali italiani
Nel caso di impresa italiana che ha aderito al MOSS (in regime UE), essa riguardo alle vendite di prodotti virtuali eseguite nei confronti di consumatori finali italiani deve applicare le regole ordinarie (e NON il sistema MOSS). Le operazioni in argomento confluiscono nell’ordinaria dichiarazione Iva italiana.
Tale impresa utilizzerà il sistema MOSS solo riguardo alle vendite di prodotti virtuali eseguite nei confronti di consumatori finali di altri Paesi Ue

Nel caso di cessione di prodotti digitali nei confronti di clienti consumatori finali italiani, l'operazione si considera effettuata in Italia.
L’articolo 7-sexies
- Territorialità - Disposizioni speciali relative a talune prestazioni di servizi rese a committenti non soggetti passivi, del Dpr n. 633/1972, afferma infatti che:
1. In deroga a quanto stabilito dall'articolo 7-ter, comma 1, lettera b), si considerano effettuate nel territorio dello Stato se rese a committenti non soggetti passivi:
(….)
f) le prestazioni di servizi rese tramite mezzi elettronici, quando il committente é domiciliato nel territorio dello Stato o ivi residente senza domicilio all'estero

L’impresa venditrice italiana, riguardo alle operazioni in argomento, ha la possibilità:

  • di avvalersi dell’esonero dall’obbligo di emissione della fattura elettronica, salvo che questa venga richiesta dal cliente non oltre il momento di effettuazione dell’operazione (come previsto dall’articolo 22, comma 1, n. 6-ter, del Dpr n. 633/1972);  Il Decreto MEF  del 27 ottobre 2015 prevede anche l’esonero dall’obbligo di emettere scontrini fiscali o ricevute fiscali; in tale ambito l’impresa si limita ad annotare i corrispettivi nel registro dei corrispettivi (articolo 24 del Dpr n. 633/1972);     l’annotazione deve essere eseguita, con riferimento al giorno in cui le operazioni sono effettuate, entro il primo giorno non festivo successivo;
  • di emettere fattura elettronica, in via volontaria, con sua annotazione nel registro delle fatture emesse (articolo 23 del Dpr n. 633/1972). L’operazione si considera effettuata all’atto del pagamento del corrispettivo, salvo che anteriormente venga emessa fattura. Nel caso del commercio elettronico diretto i due momenti, normalmente, coincidono.

Nel caso di emissione della fattura elettronica, su richiesta del committente o in via volontaria, sulla stessa oltre agli altri elementi obbligatori di cui all'articolo 21 del Dpr 633/1972,  devono essere sempre indicati:

  • il codice fiscale nel caso in cui il cliente non agisca nell’esercizio d’impresa, arte o professione, ma quale consumatore finale;
  • il numero di partita Iva quando si tratti di cliente che acquista tali prodotti per uso promiscuo e cioè sia a scopo aziendale / professionale che a scopo privato, quale consumatore finale (in questo senso depone la Circolare dell'Agenzia delle Entrate 12/E del 3 maggio 2013, capitolo IV, paragrafo 6.3).

Per il momento le imprese che svolgono le operazioni in argomento non hanno l’obbligo della memorizzazione e della trasmissione all’Agenzia delle Entrate, per via telematica, dei dati dei corrispettivi giornalieri.
E’ probabile che nel prossimo futuro tale esonero venga meno.

Vendita a consumatori finali di altri Paesi UE
Nel caso di cessione di prodotti digitali nei confronti di clienti consumatori finali di altro Paese UE, l'operazione si considera effettuata nel Paese del consumatore finale (in base all'articolo 7-sexies, comma 1, lettera f, del Dpr 633/1972), nel caso di vendita sopra la soglia dei 10.000,00 euro.

Occorre applicare l’Iva del Paese del consumatore.
L’impresa italiana che pone in essere tali operazioni, al fine di applicare l’Iva del Paese del consumatore, ha a disposizione due diverse soluzioni:

  1. aprire una posizione Iva nel Paese del consumatore finale, mediante la quale applicare l’Iva di tale Paese nei confronti dei consumatori finali del Paese stesso;
  2. avvalersi della semplificazione MOSS.

Al fine di avvalersi della semplificazione MOSS, l’impresa italiana deve registrarsi al Portale MOSS, seguendo le modalità operative definite con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate (Provvedimento n. 122854/2014, riportato nella scheda “Regime IVA Moss”) N.B. Il link della scheda non funziona con Internet Explorer, pertanto è necessario usare altri browser.
La registrazione ha effetto dal 1° giorno del trimestre civile successivo a quello di presentazione della richiesta completa di tutte le informazioni previste.
Al riguardo la Circolare n. 22/E del 26 maggio 2015 afferma che:
“Quindi, se il soggetto passivo chiede di essere iscritto al MOSS il 10 maggio, inviando tutte le informazioni necessarie, può avvalersi del regime speciale per le prestazioni effettuate dal 1° luglio.
Tuttavia, se anteriormente alla registrazione sono state effettuate operazioni rientranti nel regime speciale MOSS, quest'ultimo ha inizio dalla data della prima prestazione resa a condizione che, entro il decimo giorno del mese successivo all'effettuazione della stessa, il soggetto passivo comunichi allo Stato di identificazione lo svolgimento delle predette attività.
Così, ad esempio, il soggetto passivo che rende la prima prestazione di servizi rientrante nel MOSS il 1° marzo ed informa lo Stato di identificazione entro il 10 aprile, ha aderito al regime speciale dalla data del 1° marzo, con la conseguenza che le prestazioni di servizi successivamente rese sono attratte nell'ambito di tale regime. Diversamente, ossia nell'ipotesi in cui la comunicazione (rectius, "registrazione") allo Stato di identificazione non sia effettuata entro il decimo giorno del mese successivo a quello in cui è resa la prima prestazione di servizi rientrante nel MOSS, il soggetto passivo è tenuto ad identificarsi ed a dichiarare l'IVA nello Stato membro del committente. “

L’impresa italiana ha l'obbligo di comunicare eventuali modifiche dei dati trasmessi in fase di registrazione, nonché l'intenzione di non fornire più servizi elettronici o la sopravvenuta mancanza dei requisiti per avvalersi del regime speciale.
La comunicazione di variazione deve essere trasmessa entro il decimo giorno del mese successivo a quello in cui l'evento si è verificato.
Il soggetto passivo può, altresì, uscire volontariamente dal MOSS, comunicando attraverso il Portale la propria intenzione allo Stato membro di identificazione almeno quindici giorni prima della fine del trimestre civile che precede quello in cui intende cessare di avvalersi del regime speciale, o può esserne escluso a seguito di un provvedimento emesso dallo Stato membro di identificazione.

L’impresa italiana, attuata l’iscrizione al MOSS, riguardo alle vendite di beni virtuali nei confronti di consumatori di altro Paese Ue, deve svolgere i seguenti adempimenti:

1) applicare l’Iva del Paese del consumatore; al riguardo si osserva che, sotto il profilo documentale, in virtù di quanto previsto dall’articolo 1 della Direttiva (UE) 2017/2455, dal 1° gennaio 2019, riguardo alla fatturazione si applicano le regole del Paese del prestatore e non più quelle del Paese del committente.
In pratica, è stata data attuazione a quanto la  citata Direttiva afferma nel considerando n. 3: “l'obbligo di rispettare le norme in materia di fatturazione di tutti gli Stati membri in cui si effettuano cessioni di beni o prestazioni di servizi è molto oneroso. Pertanto, al fine di ridurre al minimo gli oneri a carico delle imprese, le norme in materia di fatturazione dovrebbero essere quelle applicabili nello Stato membro di identificazione del fornitore/prestatore che si avvale dei regimi speciali.”.
La normativa italiana in materia è rappresentata dall’articolo 22 - Commercio al minuto ed attività assimilate, del Dpr n. 633/1972. Il quale afferma che:
1) L'emissione della fattura non é obbligatoria, se non é richiesta dal cliente non oltre il momento di effettuazione dell'operazione: (….)
6-ter) per le prestazioni di servizi di telecomunicazione, di servizi di teleradiodiffusione e di servizi elettronici resi a committenti che agiscono al di fuori dell'esercizio d'impresa, arte o professione.

2) memorizzare elettronicamente le operazioni effettuate;   

Soggetti italiani in regime speciale

Al riguardo, la Circolare n. 22/E del 26 maggio 2016, afferma che:
“…, i soggetti italiani che abbiano optato per l'applicazione del regime speciale (per le prestazioni di servizi TTE rese a privati stabiliti in altri Stati membri dell'Unione):

  • non devono tenere i registri di cui agli articoli 23 e seguenti del d.P.R. n. 633, dovendo solo avere memoria in formato elettronico delle operazioni effettuate, tenendo conto di quanto richiesto dall'articolo 63-quater del regolamento n. 282, come modificato dall'articolo 1 del regolamento n. 967/2012, e dal comma 10 dell'articolo 74-quinquies del d.P.R. n. 633;
  • non devono presentare la dichiarazione annuale IVA, essendo tenuti esclusivamente alla presentazione della dichiarazione trimestrale di cui al comma 6 dell'articolo 74-quinquies prima citato. (…)”.

Il secondo punto deve essere interpretato nel senso che tali soggetti, relativamente alle vendite di beni virtuali poste in essere nei confronti di consumatori finali di altri Paesi Ue, si limitano a presentare la dichiarazione trimestrale MOSS; tutte le altre operazioni attive e passive confluiscono, invece, nella dichiarazione Iva ordinaria nazionale

 

 

3) trasmettere dichiarazione trimestrale tramite il portale MOSS; la dichiarazione deve essere presentata entro il venti del mese successivo al trimestre di riferimento (20 aprile, 20 luglio, 20 ottobre e 20 gennaio). Contrariamente ai tradizionali criteri nazionali di determinazione delle scadenze, il termine per la presentazione non viene spostato al primo giorno lavorativo successivo, anche qualora ricada di sabato o in un giorno festivo. L’articolo 2, punto 25), della Direttiva (UE) 2017/2455, prevede che, con effetto a partire dal 1° gennaio 2021, la dichiarazione trimestrale MOSS dovrà essere trasmessa “… entro la fine del mese successivo alla scadenza del periodo d’imposta cui essa si riferisce”.

Contenuto dichiarazione
Dalla dichiarazione trimestrale devono risultare, tra l'altro:

  • l'ammontare delle prestazioni di servizi elettronici effettuate,
  • le aliquote applicate in relazione allo Stato membro di domicilio o residenza dei committenti;
  • e l'IVA dovuta in ciascuno Stato.

In assenza di operazioni, la dichiarazione va, comunque, presentata con saldo pari a zero.
La dichiarazione trimestrale può essere rettificata, entro il termine di tre anni, apportando le modifiche, attraverso il Portale, direttamente sulla dichiarazione originaria (articolo 61 del Regolamento n. 282/2011).
Se la rettifica determina un maggior debito, l’impresa italiana effettua il pagamento all’Agenzia delle Entrate italiana che provvederà al riparto tra gli Stati membri di consumo interessati. La  ripartizione dell’imposta viene eseguita entro i 10 giorni successivi alla fine del mese in cui è avvenuto il pagamento dell’imposta all’Agenzia delle Entrate.
Se la rettifica, invece, da luogo ad una eccedenza di versamento, la restituzione verrà effettuata direttamente all’impresa italiana:

  • dall’Agenzia delle Entrate italiana, se la rettifica interviene prima della ripartizione dell'imposta;
  • da ciascuno Stato membro di consumo, se la rettifica interviene dopo la ripartizione dell'imposta. 
     

4) versare l’imposta dovuta: Entro il termine di presentazione della dichiarazione, l’impresa italiana effettua il versamento dell'IVA dovuta in base alla dichiarazione stessa e, tenuto conto dei dati ivi indicati, l’Agenzia delle Entrate trasmette le informazioni e ripartisce l'imposta tra i diversi Stati membri di consumo.
A tal proposito, si fa presente che il versamento dell'IVA dovuta in base alla dichiarazione MOSS è effettuato senza possibilità di avvalersi della compensazione di cui all’articolo 17 del D.Lgs. n. 241/1997 e secondo le modalità stabilite con decreto del Direttore Generale delle Finanze del 20 aprile 2015.
In particolare, l’impresa italiana, esegue il versamento accedendo al Portale e seguendo le istruzioni ivi fornite, con addebito sul proprio conto corrente postale o bancario;
È necessario che nella causale del versamento venga indicato il numero unico di riferimento della dichiarazione alla quale il versamento si riferisce, onde consentire al Sistema il corretto abbinamento.
Inoltre, ai fini della determinazione dell'imposta dovuta nell'ambito del regime MOSS, è precluso al soggetto passivo l'esercizio del diritto alla detrazione sia dell'IVA assolta sugli acquisti di beni e servizi sia di quella relativa alle importazioni.
Tale imposta può essere chiesta a imborso, come  illustrato nel punto successivo.
Ricevuti i versamenti dovuti, come già detto in precedenza, l’Agenzia delle Entrate trasmette le informazioni di versamento e ripartisce l'imposta tra i diversi Stati membri di consumo.  

Impresa italiana che vende in Italia, UE ed extra-UE

Alla luce di quanto sopra esposto, un’impresa italiana che venda beni virtuali a consumatori finali sia in Italia che in altri Paesi Ue e in Paesi extra Ue, con opzione per il sistema MOSS, riguardo alla gestione dell’Iva, in sintesi, deve operare come segue:

  • per le vendite di beni virtuali a consumatori finali di altri Paesi Ue, nell’ambito del sistema MOSS: applica l’Iva prevista nei singoli Paesi di consumo, presenta le dichiarazioni trimestrali MOSS e versa l’Iva nell’ambito del sistema MOSS, senza operare detrazioni d’imposta;
  • per le vendite di beni virtuali a consumatori finali di Paesi extra Ue: NON applica l’Iva (salvo che la normativa in vigore nel Paese di consumo preveda obblighi di pagamento dell’Iva locale o di altra imposta sugli scambi); le operazioni considerate vengono inserite nella dichiarazione Iva ordinaria italiana;
  • per le vendite di beni virtuali a consumatori finali italiani: applica l’Iva italiana, inserisce le operazioni nell’ambito della dichiarazione Iva italiana; detrae l’imposta subita sugli acquisti di beni e servizi, anche per la parte relativa alle operazioni di cui ai due punti precedenti.

Acquisti in Italia da parte di soggetto passivo UE

La Circolare n. 22/E del 26 maggio 2016 afferma che:
“Per quanto concerne il recupero dell'IVA assolta sugli acquisti effettuati in Italia, l'articolo 74-sexies prevede, al comma 5, che il soggetto passivo che - aderendo al regime UE - sia registrato in Italia per il MOSS "… non può detrarre dall'imposta dovuta ai sensi dell'articolo 74-quinquies quella relativa agli acquisti di beni e servizi ed alle importazioni di beni. Detto soggetto passivo può esercitare il diritto alla detrazione relativa agli acquisti di beni e servizi ed alle importazioni di beni effettuati nel territorio dello Stato, qualora spettante ai sensi dell'articolo 19 e seguenti, dall'ammontare dell'imposta applicata alle operazioni effettuate nell'ambito delle attività non assoggettate al regime speciale svolte dal soggetto passivo stesso".
Come emerge chiaramente dalla lettera della norma, l'operatore stabilito in Italia e ivi identificato per il MOSS, dovrà recuperare l'imposta a credito gravante sugli acquisti effettuati in Italia per il MOSS in occasione delle liquidazioni mensili o trimestrali, scomputando l'imposta a credito dall'imposta dovuta per i servizi TTE resi nei confronti di committenti non soggetti passivi di imposta in Italia.
Nel caso in cui il soggetto MOSS non abbia reso servizi TTE a privati in Italia, il credito IVA risultante dagli acquisti MOSS dovrà essere evidenziato nella dichiarazione annuale che sarà comunque presentata (anche con volume d'affari pari a zero), e il contribuente avrà la possibilità o di chiedere il rimborso del credito medesimo, se ricorrono le condizioni previste dall'articolo 30 del d.P.R. n. 633, o di computare l'eccedenza nelle dichiarazioni degli anni successivi.
Qualora il soggetto iscritto al MOSS in Italia svolga (oltre alla prestazione di servizi TTE) anche un'altra attività, l'imposta gravante sugli acquisti di beni e servizi per il MOSS potrà essere computata in detrazione dall'imposta complessivamente dovuta nella dichiarazione annuale del contribuente.”.

Imprese in regime di vantaggio e in regime forfetario

Da ultimo si osserva che possono avvalersi del regime MOSS anche le imprese in regime di vantaggio e in regime forfetario.
Al riguardo la Circolare n. 22/E del 26 maggio 2016 afferma che:
“Per completezza, si osserva che l'adesione al regime UE del MOSS è possibile anche per i soggetti che beneficiano di regimi fiscali di vantaggio - attualmente, il regime fiscale di vantaggio per l'imprenditoria giovanile ed i lavoratori in mobilità di cui all'articolo 27, commi 1 e 2, del D.L. 6 luglio 2011, n. 98, fino ad esaurimento, e il regime c.d. forfetario, di cui all'articolo 1, commi 56 e ss. della legge 23 dicembre 2014, n. 190 e successive modificazioni.
Al riguardo, si ricorda che alle prestazioni di servizi rese dai soggetti in regime di vantaggio si applicano le ordinarie regole in materia di territorialità e gli adempimenti connessi (cfr. articolo 1, comma 58, lettera d), della citata legge n. 190 del 2014).
In caso di prestazione di servizi TTE a soggetti non passivi, pertanto, il prestatore aderente al regime fiscale di vantaggio, in alternativa all'identificazione in ciascuno Stato membro in cui presta tali servizi, può avvalersi del MOSS secondo quanto previsto dall'articolo 74-sexies in commento (risoluzione 28 agosto 2015, n. 75)”.

 

 

5) presentazione della comunicazione delle operazioni transfrontaliere (“esterometro”).
Tale comunicazione riguarda le eventuali fatture emesse in regime MOSS; esse vengono comunicate con codice N7 – Iva assolta in altro Stato Ue. E’ da ritenere che anche riguardo alle fatture considerate sia possibile procedere alla loro trasmissione allo SDI con il codice destinatario XXXXXXX, al fine di evitare la presentazione dell’esterometro.

Vendita a consumatori finali di Paese extra-UE
La cessione di prodotti digitali nei confronti di clienti consumatori finali di Paese extra-UE, rientra nella previsione dell'articolo 7-sexies, comma 1, lettera f, del Dpr 633/1972.
Alla luce di quanto sopra esposto:

  • l'operazione si considera effettuata nel Paese del cliente;
  • l'operazione si considera effettuata all'atto del pagamento del corrispettivo, salvo che anteriormente venga emessa fattura (articolo 6, terzo e quarto comma, del Dpr 633/1972);
  • l’impresa italiana (se non obbligata all’emissione della fattura dalla normativa in vigore nel Paese del consumatore finale), è abilitata ad avvalersi dell’esonero dall’obbligo di emissione della fattura, previsto dall’articolo 22, comma 1, n. 6-ter, del Dpr n. 633/1972. A tal fine occorre verificare cosa preveda la normativa del Paese del consumatore;
  • nel caso in cui, per scelta o su richiesta del cliente o per obbligo imposto dalla normativa del Paese estero, l’impresa italiana provvedesse a emettere la fattura, questa dovrà esporre, oltre alle informazioni previste dall’articolo 21 del Dpr n. 633/1972, anche l’importo dell’eventuale Iva o di altra imposta dovuta nel Paese del consumatore finale, come consentito dall’articolo 5, comma 3, del Dm 9 aprile 1993 (da ritenere applicabile anche al caso considerato);
  • ai fini della normativa Iva italiana, in caso di emissione della fattura, occorre indicare che si tratta di "Operazione non soggetta, articolo 7-sexies, lettera f, del Dpr n. 633/1972"; nel caso in cui l'importo del corrispettivo sia superiore a 77,47 euro, occorre assoggettare l'operazione a imposta di bollo di 2,00 euro. Tale fattura:
    • deve essere emessa entro 12 giorni dal giorno di effettuazione dell'operazione; essa deve recare indicato come anche il giorno di effettuazione dell’operazione (se diverso dal giorno di emissione della fattura);
    • deve essere annotata “… entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione delle operazioni e con riferimento allo stesso mese di effettuazione delle operazioni” (articolo 23 del Dpr 633/1972);
    • deve essere inserita nell’esterometro oppure può essere trasmessa allo SDI con il codice destinatario XXXXXXX;

UTILITÀ

Condividi questa pagina:
Stampa questa pagina:
Stampa capitolo in un file PDF:

Aggiornato il: 26/09/2019 - 16:10