4.3 - Vendita di prodotti digitali a consumatori finali

Le procedure fiscali di vendita, da parte di impresa italiana, nei confronti di consumatori finali, si differenziano in funzione del Paese di stabilimento del cliente dei prodotti digitali: Italia, Paese UE o Paese extra-UE.

Vendita a consumatori finali italiani
Nel caso di impresa italiana che ha aderito al regime speciale OSS, essa riguardo alle vendite di prodotti digitali eseguite nei confronti di consumatori finali italiani deve applicare le regole ordinarie (e NON il regime speciale OSS). Le operazioni in argomento confluiscono nell’ordinaria dichiarazione Iva italiana.
Tale impresa utilizzerà il regime speciale OSS solo riguardo alle vendite di prodotti digitali eseguite nei confronti di consumatori finali di altri Paesi Ue.

Nel caso di cessione di prodotti digitali nei confronti di clienti consumatori finali italiani, l'operazione si considera effettuata in Italia.
L’articolo 7-octies - Territorialità - Disposizioni relative alle prestazioni di servizi di telecomunicazione, di tele-radfiodiffusione ed elettronici rese a committenti non soggetti passivi, afferma infatti che:
1. In deroga a quanto stabilito dall'articolo 7-ter, comma 1, lettera b), si considerano effettuate nel territorio dello Stato se rese a committenti non soggetti passivi:
(….)
a) le prestazioni di servizi rese tramite mezzi elettronici, quando il committente è domiciliato nel territorio dello Stato o ivi residente senza domicilio all'estero; (…)”.

L’impresa venditrice italiana, riguardo alle operazioni in argomento, ha la possibilità:

• di avvalersi dell’esonero dall’obbligo di emissione della fattura elettronica, salvo che questa venga richiesta dal cliente non oltre il momento di effettuazione dell’operazione (come previsto dall’articolo 22, comma 1, n. 6-ter, del Dpr n. 633/1972).  Il Decreto MEF del 27 ottobre 2015 prevede anche l’esonero dall’obbligo di emettere scontrini fiscali o ricevute fiscali (attualmente, tale esonero vale per il documento commerciale); in tale ambito l’impresa si limita ad annotare i corrispettivi nel registro dei corrispettivi (articolo 24 del Dpr n. 633/1972); l’annotazione deve essere eseguita, con riferimento al giorno in cui le operazioni sono effettuate, entro il primo giorno non festivo successivo;
• di emettere fattura elettronica, in via volontaria, con sua annotazione nel registro delle fatture emesse (articolo 23 del Dpr n. 633/1972). L’operazione si considera effettuata all’atto del pagamento del corrispettivo, salvo che anteriormente venga emessa fattura. Nel caso del commercio elettronico diretto i due momenti, normalmente, coincidono.

Nel caso di emissione della fattura elettronica, su richiesta del committente o in via volontaria, sulla stessa oltre agli altri elementi obbligatori di cui all'articolo 21 del Dpr n. 633/1972, devono essere sempre indicati:

• il codice fiscale nel caso in cui il cliente non agisca nell’esercizio d’impresa, arte o professione, ma quale consumatore finale;
• il numero di partita Iva quando si tratti di cliente che acquista tali prodotti per uso promiscuo e cioè sia a scopo aziendale / professionale che a scopo privato, quale consumatore finale (in questo senso depone la Circolare dell'Agenzia delle Entrate 12/E del 3 maggio 2013, capitolo IV, paragrafo 6.3).

Per il momento le imprese che svolgono le operazioni in argomento non hanno l’obbligo della memorizzazione e della trasmissione all’Agenzia delle Entrate, per via telematica, dei dati dei corrispettivi giornalieri (articolo 1, comma 2, del Decreto MEF 10 maggio 2019).
E’ probabile che nel prossimo futuro tale esonero venga meno.

Vendita a consumatori finali di altri Paesi UE
Nel caso di cessione di prodotti digitali nei confronti di clienti consumatori finali di altro Paese UE, superata la soglia comunitaria di 10.000 euro/anno, l'operazione si considera effettuata nel Paese del consumatore finale (in base all'articolo 7-sexies, comma 1, lettera f, del Dpr n. 633/1972).

Occorre applicare l’Iva del Paese del consumatore.
L’impresa italiana che pone in essere tali operazioni, al fine di applicare l’Iva del Paese del consumatore, ha a disposizione due diverse soluzioni:

1. aprire una posizione Iva nel Paese del consumatore finale, mediante la quale applicare l’Iva di tale Paese nei confronti dei consumatori finali del Paese stesso;
2. avvalersi del regime speciale OSS.

Al fine di avvalersi della semplificazione OSS, l’impresa italiana deve registrarsi al Portale OSS, seguendo le modalità operative definite con provvedimenti del Direttore dell’Agenzia delle Entrate (sintesi contenuta nella scheda “Regime opzionale OSS” dell’Agenzia delle Entrate).
La registrazione ha effetto dal 1° giorno del trimestre civile successivo a quello di presentazione della richiesta completa di tutte le informazioni previste.
Di conseguenza, se il soggetto passivo chiede di essere iscritto al regime speciale OSS il 10 maggio, inviando tutte le informazioni necessarie, può avvalersi del regime speciale per le operazioni effettuate dal 1° luglio.
Tuttavia, se anteriormente alla registrazione sono state effettuate operazioni rientranti nel regime speciale OSS, quest'ultimo ha inizio dalla data della prima operazione effettuata a condizione che, entro il decimo giorno del mese successivo, il soggetto passivo comunichi allo Stato di identificazione lo svolgimento delle predette attività.
Così, ad esempio, il soggetto passivo che pone in essere la prima operazione rientrante nel regime speciale OSS il 1° marzo ed informa lo Stato di identificazione entro il 10 aprile, ha aderito al regime speciale dalla data del 1° marzo, con la conseguenza che le operazioni successivamente effettuate sono attratte nell'ambito di tale regime. Diversamente, ossia nell'ipotesi in cui la comunicazione (rectius, "registrazione") allo Stato di identificazione non sia effettuata entro il decimo giorno del mese successivo a quello in cui è effettuata la prima operazione rientrante nel MOSS, il soggetto passivo è tenuto ad identificarsi ed a dichiarare l'IVA nello Stato membro di consumo.
Le imprese che anteriormente al 1° luglio 2021 erano già registrate nel regime speciale MOSS sono automaticamente transitate nel regime speciale OSS, con eventuale modifica delle informazioni a suo tempo comunicate.

L’impresa italiana ha l'obbligo di comunicare eventuali modifiche dei dati trasmessi in fase di registrazione, nonché l'intenzione di non porre più in essere operazioni rientranti in tale regime o la sopravvenuta mancanza dei requisiti per avvalersi del regime speciale.
La comunicazione di variazione deve essere trasmessa entro il decimo giorno del mese successivo a quello in cui l'evento si è verificato.
Il soggetto passivo può, altresì, uscire volontariamente dal regime speciale OSS, comunicando attraverso il Portale la propria intenzione allo Stato membro di identificazione almeno quindici giorni prima della fine del trimestre civile che precede quello in cui intende cessare di avvalersi del regime speciale, o può esserne escluso a seguito di un provvedimento emesso dallo Stato membro di identificazione.

L’impresa italiana, attuata l’iscrizione al regime speciale OSS, riguardo alle cessioni di beni digitali nei confronti di consumatori di altro Paese Ue, deve svolgere gli adempimenti già descritti con riferimento alla vendita on line di beni fisici.
Nel seguito ci si limita ad elencare tali adempimenti, rinviando per il relativo esame al paragrafo 3.2.1:
1) applicare l’Iva del Paese del consumatore;
2) trasmettere dichiarazione trimestrale tramite il portale OSS 
3) versare l’imposta dovuta
4) rilevare e conservare per 10 anni le informazioni relative alle operazioni effettuate (articolo 63 del Regolamento 282/2011);
5) trasmettere allo SDI le eventuali fatture emesse in regime speciale OSS, con il codice destinatario XXXXXXX oppure procedere al loro  inserimento nell'esterometro (soluzione ancora possibile riguardo alle operazioni effettuate entro il 31 dicembre 2021).  Tali fatture vengono comunicate con codice N7 – Iva assolta in altro Stato Ue. Riguardo all'obbligo in argomento si attende una conferma da parte dell’Agenzia delle Entrate.

Impresa italiana che vende in Italia, UE ed extra-UE

Alla luce di quanto sopra esposto, un’impresa italiana che venda beni digitali a consumatori finali sia in Italia che in altri Paesi Ue, con opzione per il regime speciale OSS, che in Paesi extra Ue, con riguardo alla gestione dell’Iva, in sintesi, deve operare come segue: per le vendite di beni virtuali a consumatori finali di altri Paesi Ue, nell’ambito del regime speciale OSS: applica l’Iva prevista nei singoli Paesi di consumo, presenta le dichiarazioni trimestrali OSS e versa l’Iva nell’ambito del sistema OSS, senza operare detrazioni d’imposta; per le vendite di beni virtuali a consumatori finali di Paesi extra Ue: NON applica l’Iva (salvo che la normativa in vigore nel Paese di consumo preveda obblighi di pagamento dell’Iva locale o di altra imposta sugli scambi); le operazioni considerate vengono inserite nella dichiarazione Iva ordinaria italiana; per le vendite di beni virtuali a consumatori finali italiani: applica l’Iva italiana, inserisce le operazioni nell’ambito della dichiarazione Iva italiana; detrae l’imposta subita sugli acquisti di beni e servizi, anche per la parte relativa alle operazioni di cui ai due punti precedenti.

Vendita a consumatori finali di Paese extra-UE
La cessione di prodotti digitali nei confronti di clienti consumatori finali di Paese extra-UE rientra nella previsione dell’articolo 58 della Direttiva 2006/112/CE e dell’articolo 7-octies, comma 1, del Dpr n. 633/1972 (da leggere in negativo).

Alla luce di quanto sopra esposto:

• l'operazione si considera effettuata nel Paese del committente;
• l'operazione si considera effettuata all'atto del pagamento del corrispettivo, salvo che anteriormente venga emessa fattura (articolo 6, terzo e quarto comma, del Dpr n. 633/1972);
• l’impresa italiana (se non obbligata all’emissione della fattura dalla normativa in vigore nel Paese del consumatore finale), è abilitata ad avvalersi dell’esonero dall’obbligo di emissione della fattura, previsto dall’articolo 22, comma 1, n. 6-ter, del Dpr n. 633/1972. A tal fine occorre verificare cosa preveda la normativa del Paese del consumatore;
• nel caso in cui, per scelta o su richiesta del cliente o per obbligo imposto dalla normativa del Paese estero, l’impresa italiana provvedesse a emettere la fattura, questa dovrà esporre, oltre alle informazioni previste dall’articolo 21 del Dpr n. 633/1972, anche l’importo dell’eventuale Iva o di altra imposta dovuta nel Paese del consumatore finale, come consentito dall’articolo 5, comma 3, del Dm 9 aprile 1993 (da ritenere applicabile anche al caso considerato);
• ai fini della normativa Iva italiana, in caso di emissione della fattura, occorre indicare che si tratta di "Operazione non soggetta, articolo 7-octies, comma 1, del Dpr n. 633/1972"; nel caso in cui l'importo del corrispettivo sia superiore a 77,47 euro, occorre assoggettare l'operazione a imposta di bollo di 2,00 euro. Tale fattura:
  • deve essere emessa entro 12 giorni dal giorno di effettuazione dell'operazione; essa deve recare indicato come anche il giorno di effettuazione dell’operazione (se diverso dal giorno di emissione della fattura);
  • deve essere annotata “… entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione delle operazioni e con riferimento allo stesso mese di effettuazione delle operazioni” (articolo 23 del Dpr n. 633/1972);
  • deve essere trasmessa allo SDI con il codice destinatario XXXXXXX oppure può essere inserita nell'esterometro (soluzione ancora possibile per le operazioni effettuate entro il 31 dicembre 2021).