A livello mondiale, in virtù del lavoro svolto dal WCO - World Custom Organization, a partire dal 1° gennaio 1988, circa 200 Paesi utilizzano un sistema di codificazione e di designazione delle merci denominato “sistema armonizzato” (SA, in inglese: HS Codes – Harmonized System Codes). Tale sistema oggi rappresenta circa il 98% delle merci oggetto di scambio internazionale.

Esso consiste in  una raccolta sistematica, per settori merceologici, di posizioni contraddistinte da un codice numerico (codificazione) e da una relativa descrizione (designazione), nelle quali trovano collocazione le merci oggetto di scambi internazionali.

Esso è strutturato in 21 sezioni (merceologiche); ogni sezione si articola in capitoli (a due cifre), a loro volta suddivisi in voci (a quattro cifre), sottovoci, queste ultime identificate con un codice a 6 cifre (circa 5.000 posizioni).

Le 21 sezioni sono, complessivamente, suddivise in 99 capitoli (di cui, i primi 97, a contenuto definito e gli ultimi due a disposizione dei singoli Paesi).

Il Sistema Armonizzato viene periodicamente (ogni 5 anni) aggiornato dal WCO.

La versione attuale del SA è entrata in vigore il 1° gennaio 2022.  La prossima edizione entrerà invece in vigore il 1° gennaio 2027.

A livello Ue, le 6 cifre del sistema armonizzato sono state integrate con altre suddivisioni (giungendo sino a codici di 10 cifre):

• sia al fine di attribuire aliquote daziarie ai prodotti considerati;
• sia per disporre delle informazioni necessarie alle statistiche del commercio con l’estero.

In funzione di tali ulteriori suddivisioni, si parla di:

• Nomenclatura combinata di Bruxelles - NC: la quale si compone di circa 10.000 voci, ciascuna di esse contraddistinta da un codice numerico a 8 cifre (le prime 6 rappresentano i codici SA e le restanti 2 le sottovoci NC). Serve per la predisposizione: 

  delle dichiarazioni di esportazione; 
  e dei modelli Intrastat (sia per le cessioni intracomunitarie di beni che per gli acquisti intracomunitari di beni);

• Tariffa integrata comunitaria (TARIC): la quale si compone di circa 13.000 voci, ciascuna di esse contraddistinta da un codice numerico di 10 cifre; integrate a loro volta - in alcuni casi - da ulteriori 4 caratteri alfanumerici che costituiscono il codice addizionale (o “CADD”), che individuano in maniera più puntuale alcune tipologie particolari di prodotti oggetto di regolamentazioni comunitarie specifiche. Serve per la predisposizione delle dichiarazioni di importazione.

A livello comunitario la NC e la TARIC vengono aggiornate tutti gli anni.

Nel sito dell'Agenzia delle Dogane è riportata la Tariffa doganale d’uso integrata, la quale contiene, oltre a quelle sopra indicate, ulteriori informazioni utili per gli operatori: https://aidaonline7.adm.gov.it/nsitaricinternet/.

Ai fini doganali, nella banca dati AIDA - Tariffa doganale d'uso integrata, le  bevande alcoliche sono contemplate nel Capitolo 22 - Bevande, Liquidi alcolici ed aceti, articolato in voci a 4 cifre dal 2203 al 2209, così ripartibili:

• Bevande non alcoliche: voci 2201 e 2202;
• Bevande alcoliche: voci da 2203 a 2208;
• Aceti commestibili e loro succedanei: voce 2209.
   

Seguono ulteriori livelli di dettaglio sino alla decima cifra.

Nel seguito ci si limita a riportare il livello di dettaglio sino alla sesta cifra del Sistema Armonizzato (SA):

L'articolo 3 del D.Lgs. n. 504/1995 (TUA - Testo Unico Accise) afferma che la classificazione dei prodotti sottoposti ad accisa è quella stabilita dalla tariffa doganale della Comunità europea con riferimento ai capitoli ed ai codici della nomenclatura combinata delle merci (NC).

Il decreto citato distingue tra:

• alcole etilico (articolo 32);
• birra (articolo 34);
• vino (articolo 36);
• bevande fermentate diverse dal vino e dalla birra (articolo 38);
• prodotti alcolici intermedi (articolo 39).

In particolare:

Alcole etilico (articolo 32)

Per alcole etilico si intendono:

1. tutti i prodotti che hanno un titolo alcolometrico effettivo superiore all’1,2 % in volume e che rientrano nei codici NC 2207 e 2208, anche quando essi sono parte di un prodotto di un altro capitolo della nomenclatura combinata;
2. i prodotti che hanno un titolo alcolometrico effettivo superiore al 22% in volume e che rientrano nei codici NC 2204, 2205 e 2206;
3. le bevande spiritose contenenti prodotti solidi o in soluzione.

Rientrano in tale ambito prodotti di fonte vitivinicola, quali, ad esempio:

• l’alcol etilico “tutto grado”;
• le acquaviti in genere, di frutta italiana, di vino italiano ("brandy italiano") e di vinaccia  (grappa);
• alcune tipologie di brandy (ad esempio: il cognac, l'armagnac).

Rientrano in tale ambito anche prodotti di fonte non vitivinicola, quali, ad esempio:

• il ruhm (distillato di canna da zucchero);
• il whisky (distillato di cereali);
• il gin (distillato di cereali);
• il kirsch (distillato di ciliegie nere);
• lo slivovitz (distillato di prugne);
• il calvados (distillato di sidro).

Birra (articolo 34)

Si intende per birra qualsiasi prodotto di cui al codice NC 2203 o qualsiasi prodotto contenente una miscela di birra e bevande non alcoliche di cui al codice NC 2206 e, in entrambi i casi, con un titolo alcolometrico effettivo superiore allo 0,5% in volume.

Vino (articolo 36)

Si intendono per:

1. "vino tranquillo" o fermo ("still wine")  tutti i prodotti di cui ai codici NC 2204 e 2205, ad eccezione dei vini spumanti  definiti nella lettera b), aventi:
   1. un titolo alcolometrico effettivo superiore all’1,2% ma non superiore al 15% in volume, purché l’alcole contenuto nel prodotto finito derivi interamente da fermentazione;
   2. un titolo alcolometrico effettivo superiore al 15% ma non superiore al 18% in volume, purché ottenuti senza arricchimenti e l’alcole contenuto nel prodotto finito derivi interamente da fermentazione;
2. "vino spumante" ("sparkling wine") tutti i prodotti di cui ai codici NC 2204 10, 2204 21 06, 2204 21 07, 2204 21 08, 2204 21 09, 2204 21 10, 2204 29 10 e 2205, che:
   1. sono presentati in bottiglie chiuse con tappo a "forma di fungo" tenuto da fermagli o legacci o hanno una sovrappressione dovuta all’anidride carbonica in soluzione di almeno 3 bar;
   2. hanno un titolo alcolometrico effettivo superiore all’1,2% ma non superiore al 15% in volume, purché l’alcole contenuto nel prodotto finito derivi interamente da fermentazione.

Rientra nell’ambito del vino tranquillo (vino fermo) anche il vino frizzante il quale viene ottenuto da un vino con gradazione alcolica totale maggiore di 9% vol. ed effettiva di almeno 7% vol. con una sovrappressione tra 1 e 2,5 bar.

Nella Tabella delle codifiche per i prodotti alcolici (TA20) riguardo ai vini frizzanti viene indicato lo stesso codice CPA - Categoria Prodotti Accise dei vini tranquilli codice W200, anziché quello dei vini spumanti W300.

Rientrano in tale ambito anche i vini passiti e i vini muffati (come il vino ungherese Tokaij e il vino tedesco Riesling).

Bevande fermentate diverse dal vino e dalla birra (articolo 38)

Si intendono per:

1. "altre bevande fermentate tranquille” tutti i prodotti di cui ai codici NC 2204 e 2205 non menzionati nell'art. 36 ed i prodotti di cui al codice NC 2206, escluse le altre bevande fermentate gassate definite nella successiva lettera b), ed esclusi i prodotti previsti all’articolo 34, che abbiano:
   1. un titolo alcolometrico effettivo superiore all’1,2% ma non superiore al 10% in volume;
   2. un titolo alcolometrico effettivo superiore al 10% ma non superiore al 15% in volume, purché l’alcool contenuto nel prodotto derivi interamente da fermentazione;
2. "altre bevande fermentate gassate" tutti i prodotti di cui ai codici NC 2206 00 31 e 2206 00 39, nonché tutti i prodotti di cui ai codici NC 2204 10, 2204 21 10, 2204 29 10 e 2205, non previsti all’articolo 36, che soddisfino le seguenti condizioni:
   1. essere presentati in bottiglie chiuse con tappo a “forma di fungo” tenuto da fermagli o legacci oppure avere una sovrappressione dovuta all’anidride carbonica in soluzione di almeno 3 bar;
   2. avere un titolo alcolometrico effettivo superiore all’1,2% ma non superiore al 13% in volume;
   3. avere un titolo alcolometrico effettivo superiore al 13% ma non superiore al 15% in volume, purché l’alcool contenuto nel prodotto derivi interamente da fermentazione.

Rientrano in tale ambito prodotti, quali, ad esempio:

• i vinelli;
• il sidro (succo di mela fermentato).

Prodotti alcolici intermedi (articolo 39)

Si intendono per "prodotti intermedi" tutti i prodotti di cui ai codici NC 2204, 2205 e 2206 non contemplati dagli articoli 34, 36 e 38, aventi un titolo alcolometrico effettivo superiore all’1,2% in volume ma non al 22% in volume.
Fermo restando quanto prescritto dall’articolo 38, è considerato "prodotto intermedio" qualsiasi bevanda fermentata tranquilla di cui all’art. 38, comma 2, lettera a), con titolo alcolometrico effettivo superiore al 5,5% in volume e che non deriva interamente da fermentazione, nonché qualsiasi bevanda fermentata gassata di cui alla lettera b) dello stesso art. 38, con titolo alcolometrico effettivo superiore all’8,5% in volume e che non deriva interamente da fermentazione.

Rientrano in tale ambito alcune tipologie di "vini speciali":

• vini liquorosi (ad esempio: Marsala, Caluso passito liquoroso, Madeira, Porto, Sherry o Jerez o Xeres);
• "mistelle": vini dolci prodotti senza fermentazione, aggiungendo, al mosto, acquavite di vino o alcol in quantità tale da raggiungere una gradazione alcolica effettiva tra 16 gradi e 22 gradi;
• vini aromatizzati (ad esempio: vermouth e Barolo chinato).

L'accisa ("excise duty") è un'imposta indiretta applicata alla produzione o al consumo di determinati prodotti (prodotti petroliferi, bevande alcoliche, tabacchi, etc.).

La normativa relativa alle accise è contenuta nel TUA - Testo Unico delle Accise, D.Lgs. n. 504/1995.

A livello comunitario, il Consiglio europeo, a partire dal 1992, allo scopo di abolire (o attenuare) gli ostacoli che si frapponevano all'interscambio tra i Paesi membri dei prodotti sottoposti ad accisa, è intervenuto con una serie di direttive volte all'armonizzazione delle imposte in questione.

Il processo di armonizzazione ha riguardato le accise aventi ad oggetto le bevande alcoliche, gli oli minerali, i tabacchi lavorati e i prodotti energetici.

Con la direttiva 92/12/CEE del 25 febbraio 1992 (e successive modifiche), sono state dettate le norme relative al regime generale, alla detenzione, alla circolazione e ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa. Tale direttiva, con effetto dal 1° aprile 2010, è stata  sostituita dalla direttiva 2008/118/CE del 16 dicembre 2008. E quest’ultima, con effetto dal 13 febbraio 2023 (almeno per le innovazioni di maggiore rilievo), è stata sostituita dalla direttiva (UE)  2020/262 del 19 dicembre 2019 (entrata in vigore il 21 marzo 2020).

Riguardo alle bevande alcoliche:

• con la direttiva 92/83/CEE del 19 ottobre 1992, è stato istituito un sistema armonizzato delle accise che gravano sulle bevande alcoliche e sull'alcol contenuto in altri prodotti;
• con la direttiva 92/84/CEE del 19 ottobre 1992, è stato attuato il ravvicinamento delle aliquote delle accise sull'alcol, sulle bevande alcoliche, sui prodotti intermedi, sul vino, sulla birra, fissando percentuali minime di applicazione.

Mentre l’Iva viene commisurata al valore dei prodotti (imposta ad valorem), l’accisa viene applicata sulla base della quantità fisica dei prodotti (imposta specifica). Nel nostro Paese l’accisa sul vino è zero. Nel caso delle altre bevande alcoliche l’imposta viene rapportata al litro anidro e cioè all’unità di volume al netto dell’acqua e cioè al solo contenuto di alcole.

L’accisa concorre a formare la base imponibile dell’Iva (Corte di Cassazione, sentenza n. 24015/2018).

Le aliquote delle accise nei Paesi Ue sono disponibili sul seguente sito dell'Unione Europea: 
https://taxation-customs.ec.europa.eu/document/download/85222bc8-95fe-4ff8-bc7c-37ad3b6e39eb_en?filename=excise_duties_alcohol_en.pdf

Le aliquote dell'accisa italiana sull'alcole e le bevande alcoliche sono reperibili mediante accesso al seguente indirizzo dell’ADM: https://www.adm.gov.it/portale/aliquote-accisa-nazionali
 

A partire dal 1° gennaio 2025 le aliquote dell’accisa italiana sulle bevande alcoliche sono le seguenti:

L’articolo 1 del D.Lgs n. 504/1995 delinea le seguenti definizioni:

Per prodotto sottoposto ad accisa ("excise goods") si intende il prodotto al quale si applica il regime fiscale delle accise. L’articolo 27 del D.Lgs. n. 504/1995 precisa che: sono sottoposti ad accisa la birra, il vino, le bevande fermentate diverse dal vino e dalla birra, i prodotti alcolici intermedi e l'alcole etilico.

Per prodotto soggetto od assoggettato ad accisa si intende il prodotto per il quale il debito d’imposta non è stato o è stato assolto.

Per deposito fiscale ("tax warehouse") si intende l’impianto in cui vengono fabbricate, trasformate, detenute, ricevute o spedite merci sottoposte ad accisa, in regime di sospensione dei diritti di accisa, alle condizioni stabilite dall’amministrazione finanziaria (si veda art. 28 del D.lgs. 504/1195).

Per depositario autorizzato ("authorized warehousekeeper") si intende il soggetto titolare e responsabile della gestione del deposito fiscale.

Per soggetto obbligato accreditato (SOAC) si intende il soggetto obbligato al pagamento dell'accisa, avente sede nel territorio nazionale, che si avvale del riconoscimento della qualifica di soggetto accreditato sulla base della verifica, da parte dell'Agenzia delle dogane e dei monopoli, della sua affidabilità nel regime fiscale dell'accisa. In relazione al settore dei prodotti alcolici e dei relativi contrassegni il predetto soggetto accreditato assume la denominazione di SOAC-BA, soggetto obbligato accreditato bevande alcoliche e alcole.

Per regime sospensivo accise ("duty suspension arrangement") si intende il regime fiscale applicabile alla fabbricazione, alla trasformazione, alla detenzione ed alla circolazione dei prodotti soggetti ad accisa fino al momento dell’esigibilità dell’accisa o del verificarsi di una causa di estinzione del debito d’imposta.

Per destinatario registrato ("registered consignee") si intende una persona fisica o giuridica autorizzata dalle autorità competenti dello Stato membro di destinazione, nell'esercizio della sua attività e alle condizioni fissate da dette autorità, a ricevere prodotti sottoposti ad accisa circolanti in regime di sospensione dall'accisa da un altro Stato membro (si veda art. 8 del D.lgs. 504/1195).

Tale operatore non può detenere o spedire prodotti in regime sospensivo.

Per speditore registrato ("registered consignor") si intende una persona fisica o giuridica autorizzata dalle autorità competenti dello Stato membro di importazione, nell'esercizio della sua attività e alle condizioni fissate da dette autorità, unicamente a spedire prodotti sottoposti ad accisa in regime di sospensione dall'accisa a seguito dell'immissione in libera pratica in conformità dell'articolo 79 del regolamento (CEE) n. 2913/92 (si veda art. 9 del D.lgs. 504/1195).

Per speditore certificato: la persona fisica o giuridica, autorizzata dall'Amministrazione finanziaria a spedire, nell'esercizio della sua attività economica, prodotti sottoposti ad accisa già immessi in consumo nel territorio dello Stato (prodotti ad accisa italiana assolta) al fine del loro trasporto verso il territorio di un altro Stato membro;

Per destinatario certificato: la persona fisica o giuridica, autorizzata dall'Amministrazione finanziaria a ricevere, nell'esercizio della sua attività economica, prodotti sottoposti ad accisa immessi in consumo nel territorio di un altro Stato membro (prodotti ad accisa assolta in altro Paese Ue) e spediti nel territorio dello Stato; 

Per sistema informatizzato si intende il sistema di informatizzazione dei movimenti e dei controlli dei prodotti soggetti ad accisa (EMCS - Excise Movement and Control System).

Alle definizioni di cui sopra è opportuno apportare qualche aggiunta:

Per rappresentante fiscale ("fiscal representative") si fa riferimento ad un soggetto con sede nel territorio di un determinato Paese Ue designato da un venditore o un debitore di accisa ubicato in un altro Paese comunitario con il compito di garantire e assolvere il pagamento dell’accisa e di svolgere i correlati adempimenti

Per deposito libero si intende un ‘impianto che non è espressamente disciplinato dal TUA (D.Lgs. n. 504/1995), presso il quale vengono ricevuti, spediti, trasformati o lavorati prodotti ad accisa assolta; per tali impianti tornano applicabili le disposizioni generali di cui all’articolo 12 e di cui all’articolo 28 del TUA.
 

Vino confezionato e vino sfuso

La normativa in tema di tutela agricola (articolo 2 del decreto n. 7290/2013), afferma che, a tali fini:   (…) g) “Prodotti vitivinicoli confezionati”, prodotti vitivinicoli contenuti in recipienti di volume nominale pari o inferiore a 60 litri, regolarmente etichettati e muniti di dispositivo di chiusura a perdere sul quale è presente l’indicazione prevista dall’articolo 12, comma 4, della legge 20 febbraio 2006, n. 82. Si tratta della seguente indicazione:  il nome, la ragione sociale o il marchio dell’imbottigliatore, o, in alternativa, il numero di codice identificativo, denominato "codice ICQRF", attribuito dall’Ispettorato centrale repressione frodi allo stabilimento di imbottigliamento. Essa deve essere eseguita, in modo indelebile e deve essere ben visibile dall’esterno. La normativa doganale, riguardo al vino, a partire dal 2017, distingue invece tra le seguenti voci: 2204 21 in recipienti di capacità inferiore o uguale a 2 litri 2204 22 in recipienti di capacità superiore a 2 litri ma uguale o inferiore a 10 litri 2204 29 altri In base alla suddetta classificazione, ai fini doganali, viene considerato: vino confezionato, il vino in recipienti di capacità sino a 10 litri (bottiglie, fiaschi, bag in box, etc.); vino sfuso: il vino in recipienti di capacità superiore ai 10 litri (damigiane, botti, etc.).

 

Frutta sotto spirito e prodotti alimentari realizzati con l'impiego di alcol

Frutta sotto spirito La frutta sotto spirito rientra nell’ambito della previsione dell’articolo 32 del D.Lgs. n. 504/1995, il quale afferma che: “1. L'alcole etilico è sottoposto ad accisa con aliquota riferita ad ettolitro anidro di prodotto, alla temperatura di 20 Celsius. 2. Per alcole etilico si intendono: (….) c) le bevande spiritose contenenti prodotti solidi o in soluzione.”. La frutta sotto spirito è quindi da considerare un prodotto sottoposto ad accisa Prodotti alimentari realizzati con l’impiego di alcol I prodotti alimentari realizzati con  l’impiego di alcol, nel rispetto di determinate condizioni, sono da considerare come prodotti NON sottoposti ad accisa.  Relativamente alla loro fabbricazione valgono le disposizioni dell’articolo 27  del D.Lgs. n. 504/1995, il quale afferma che: “(…)  3. L'alcole e le bevande alcoliche sono esenti dall'accisa quando sono: (….) c) impiegati per la produzione dell'aceto di cui al codice NC 2209; (….) f) impiegati nella produzione di aromi destinati alla preparazione di prodotti alimentari e di bevande analcoliche aventi un titolo alcolometrico effettivo non superiore all'1,2 per cento in volume; g) impiegati direttamente o come componenti di prodotti semilavorati destinati alla fabbricazione di prodotti alimentari, ripieni o meno, a condizione che il contenuto di alcole non sia superiore a 8,5 litri di alcole puro per 100 chilogrammi di prodotto per il cioccolato e a litri 5 di alcole puro per 100 chilogrammi di prodotto per altre merci; (…)”. Alla luce di quanto sopra esposto e tenuto conto di quanto previsto dalla Circolare dell’Agenzia delle Dogane n. 65/D dell’11 novembre 2004, è possibile affermare quanto segue: L’aceto è un prodotto NON sottoposto ad accisa. Gli aromi, nel rispetto di determinate condizioni ( 1) che il prodotto sia ottenuto e commercializzato secondo le disposizioni di cui al D.Lgs. 25/1/1992, n.107; 2) che l’utilizzatore destinatario presenti “una tantum” apposita dichiarazione d’impiego all’ADM competente e ai propri fornitori; 3) che l’aroma rientri fra i codici NC 1302.1930, 2106.9020 e 3302), salvo casi particolari (indicati nella citata Circolare, alla quale si rinvia anche per ulteriori approfondimenti) circolano in ambito nazionale e comunitario senza l’utilizzo della documentazione prevista dalla normativa accise; I prodotti alimentari finiti sono esenti da accisa e possono circolare liberamente in tutto il territorio comunitario se rispettano i limiti quantitativi del contenuto di alcole stabiliti dallo stesso art.27, comma 3, lettera g), del predetto D.Lgs. n.504/1995; I semilavorati destinati alla fabbricazione di prodotti alimentari, come afferma la la citata Circolare  (alla quale si rinvia per i necessari approfondimenti) possono beneficiare dell’esenzione da accise “(…) esclusivamente se realizzati secondo gli stessi vincoli di contenuto alcolico previsti dal citato art.27, comma 3, lettera g), il quale detta le condizioni di accesso all’esenzione dall’accisa sia nel caso si tratti di semplice semilavorato, sia nell’ipotesi di prodotto alimentare finito. I semilavorati dotati delle predette caratteristiche e destinati alla fabbricazione di prodotti alimentari potranno essere estratti dagli impianti di produzione e circolare nel territorio comunitario senza la scorta della documentazione prevista dalla normativa sulle accise.”.

 

Territorio dello Stato e territorio Ue

Com’è possibile constatare dalla lettura delle tabelle nel seguito riportate non vi è una perfetta coincidenza tra il territorio doganale Ue, il territorio Ue rilevante ai fini delle accise e il territorio Ue rilevante ai fini dell’Iva. Per territorio dello Stato si intende il territorio della Repubblica italiana, con esclusione: dei comuni di Livigno e di Campione d’Italia; e delle acque italiane del lago di Lugano da Ponte Tresa e Porto Ceresio. A partire dal 1° gennaio 2020, in conseguenza di quanto previsto dal Regolamento Ue n. 474/2019, Campione d’Italia e le acque nazionali del lago di Lugano sono entrate a far parte del territorio doganale Ue, ma continuano a restare fuori dal territorio IVA. Per territorio dell’Unione Europea, ai fini dell'IVA,  si intende il territorio corrispondente al campo di applicazione del Trattato istitutivo della Comunità europea con le seguenti esclusioni: per la Repubblica italiana: i comuni di Livigno e di Campione d’Italia e le acque italiane del lago di Lugano; come sopra affermato, i due ultimi territori sono però rilevanti ai fini delle accise; per la Repubblica francese: i Dipartimenti e le Regioni d’oltremare (DROM), le Collettività d’oltremare (COM) e i territori d’oltremare (TOM); per la Repubblica federale di Germania: l’isola di Helgoland e il territorio di Busingen; per la Repubblica greca: il monte Athos; tale territorio è però rilevante ai fini delle accise; per il Regno di Spagna: Ceuta, Melilla e le isole Canarie; per la Repubblica di Finlandia: le isole Aland; Montecarlo è considerato come territorio della Francia ai fini doganali, Iva e accise. Le isole Azzorre e l’isola di Madera fanno parte integrante del territorio del Portogallo. Ai fini delle accise, le operazioni effettuate in provenienza o a destinazione: del Principato di Monaco sono considerate come provenienti dalla, o destinate alla, Repubblica francese; di Jungholz e Mittelberg (Kleines Walsertal), sono considerate come provenienti dalla, o destinate alla, Repubblica federale di Germania; dell’isola di Man sono considerate come provenienti dal, o destinante al, Regno Unito di Gran Bretagna e dell’Irlanda del Nord; della Repubblica di San Marino, sono considerate come provenienti dalla, o destinate alla, Repubblica italiana. Le suddette operazioni devono essere perfezionate presso i competenti uffici italiani con l’osservanza delle disposizioni finanziarie previste dalla Convenzione di amicizia e di buon vicinato del 31 marzo 1939 resa esecutiva con la legge 6 giugno 1939, n. 1320 e successive modificazioni. delle zone di sovranità del Regno Unito di Akrotiri e Dhekelia sono considerate come provenienti dalla, o destinate alla, Repubblica di Cipro. Sempre ai fini delle accise, l'articolo 4, paragrafi 4, 5 e 6  della direttiva (UE) 2020/262 prevede che:    4. La Spagna può notificare, mediante dichiarazione, che la presente direttiva e le direttive 92/83/CEE, 92/84/CEE, 2003/96/CE e 2011/64/UE si applicano alle isole Canarie - con riserva di misure d'adeguamento alla situazione ultraperiferica delle medesime - per tutti o per alcuni dei prodotti sottoposti ad accisa menzionati all'articolo 1, a decorrere dal primo giorno del secondo mese successivo alla presentazione della dichiarazione in questione. 5.   La Francia può notificare, mediante dichiarazione, che la presente direttiva e le direttive 92/83/CEE, 92/84/CEE, 2003/96/CE e 2011/64/UE si applicano ai territori di cui al paragrafo 2, lettera b), – fatte salve misure d'adeguamento alla loro situazione ultraperiferica – per tutti o per alcuni dei prodotti sottoposti ad accisa menzionati all'articolo 1, a decorrere dal primo giorno del secondo mese successivo alla presentazione della dichiarazione in questione. 6.   Le disposizioni della presente direttiva non ostano a che la Grecia mantenga lo statuto specifico concesso al Monte Athos, come garantito dall'articolo 105 della costituzione ellenica. TERRITORI PARTICOLARI – APPLICABILITA’ NORMATIVA UE DOGANALE, IVA E ACCISE Paesi/territori Territorio UE Applicazione normativa doganale UE Applicazione normativa IVA UE Applicazione normativa accise UE Danimarca: Isole Faroer  Groenlandia   NO NO   NO NO   NO NO   NO NO Finlandia: Isole Aland SI SI NO NO Francia: Dipartimenti e regioni  d'oltremare (DROM)( nota 1) Collettività d'oltremare (COM) e Territori d'oltremare (TOM)(nota 2) SI   NO SI   NO   NO   NO     NO   NO   Germania: Isola di Heligoland Territorio di  Busingen   SI SI     NO NO   NO NO   NO NO Grecia: Monte Athos SI SI NO SI Italia: Livigno Campione d'Italia Acque nazionali lago di Lugano SI SI SI   NO SI SI   NO NO NO   NO SI SI Paesi Bassi (Olanda): Antille olandesi NO NO NO NO Portogallo: Azzorre Madeira   SI SI   SI SI   SI SI   SI SI Spagna: Ceuta Melilla Isole Canarie   SI SI SI   NO NO SI   NO NO NO   NO NO NO FONTE: European Commission - Taxation and Customs Union – Territorial status of EU Countries and certain territories Nota (1): Guadalupa, Martinica, Guyana francese, La Riunione, Mayotte. Nota (2): Saint Pierre et Michelon, Saint Barthélemy, Saint Martin, Terre Australi e Antartiche francesi; Wallis e Futura, Polinesia francese, Nuova Caledonia, Clipperton   ALTRI PAESI E TERRITORI PARTICOLARI  – APPLICABILITA’ NORMATIVA UE DOGANALE, IVA E ACCISE  Paesi/territori Applicazione Trattati UE Applicazione normativa IVA UE Applicazione normativa  IVA UE Applicazione normativa accise UE Monaco - Montecarlo (nota 1) NO SI SI (nota 5) SI (nota 5) Repubblica di San Marino (n 2) NO SI NO SI (nota 5) Akrotiri e Dekelia (basi militari del Regno Unito nell'Isola di Cipro) (nota 3) NO (nota 6) SI SI (nota 5) SI (nota 5) Repubblica turca di Cipro Nord NO NO NO NO Gibilterra NO NO NO NO Andorra NO NO NO NO Stato della Città del Vaticano NO NO NO NO Irlanda del Nord (nota 4) NO SI SI (solo beni) SI Nota (1): Considerato come territorio della Francia ai fini doganali, Iva e accise. Nota (2): Considerata come territorio dell’Italia ai fini doganali e accise. Nota (3): Considerate come territorio di Cipro ai fini doganali, Iva e accise. Nota (4): Considerata come territorio UE ai fini doganali, Iva (solo riguardo alle cessione e agli acquisti di beni) e accise. Nota (5): Le regole indicate si applicano solo in relazione alle transazioni verso o da questi Paesi o territori Nota (6): Gli accordi UE trovano applicazione limitata come stabilito dall’articolo 355, paragrafo 5, lettera b, del TFUE – Trattato di Funzionamento Ue. NB: Le merci in condizione di “libera pratica” provenienti o destinate da /a Paesi o territori che NON applicano il regime dell’Iva UE, formano oggetto di operazioni, rispettivamente di importazione o di cessione all’esportazione. Fa eccezione la Repubblica di San Marino, relativamente alla quale, nei rapporti con l’Italia, vengono applicate le regole di cui all’articolo 71 del Dpr n. 633/1972  e del Decreto MEF 21 giugno 2021- Disciplina agli effetti dell'imposta sul valore aggiunto dei rapporti di scambio tra la Repubblica italiana e la Repubblica di San Marino. ALTRI PAESI E TERRITORI PARTICOLARI - APPROFONDIMENTI: Altri Paesi e territori Caratteristiche Principato di Monaco Si intende compreso nel territorio della Repubblica francese Isola di Man Si intende compreso nel territorio del Regno Unito Zona di sovranità del Regno Unito di Akrotiri e Dhekelia Si intendono comprese nel territorio della Repubblica di Cipro Zona nord orientale di Cipro ("Zona Turca") Si intende posta fuori dal territorio comunitario (Circolare n. 39/2004). Si tratta del territorio della Repubblica Turca di Cipro del Nord, con capitale Nicosia Nord, repubblica autoproclamata ma non riconosciuta dalla comunità internazionale. Repubblica di San Marino In data il 27 novembre 1992 ha stipulato un accordo di Unione doganale con la Comunità europea. Ai fini accise, i movimenti di prodotti sottoposti ad accisa in provenienza o a destinazione della RSM sono trattati come movimenti in provenienza o a destinazione dell'Italia, Ai fini Iva, si tratta di un Paese terzo. Stato della Città del Vaticano Lo Stato della Città del Vaticano è sorto con il Trattato Lateranense, stipulato tra la Santa Sede e l’Italia in data 11 febbraio 1929 e ratificato il 7 giugno 1929. Non fa parte del territorio doganale Ue. In data 30 giugno 1930 è stata stipulata una convenzione doganale tra lo Stato italiano e lo Stato della Città del Vaticano, riconosciuta dall’articolo 2 del Regolamento Ue n. 2913/1992. Ai fini Iva, si tratta di un Paese terzo. Jungholz e Mittelberg (Kleines Walsertal) Si tratta di territori austriaci situati in Germania. Ai fini accise, i movimenti di prodotti sottoposti ad accisa in provenienza o a destinazione dei territori in questione sono trattati come movimenti in provenienza o a destinazione della Germania. Ai fini Iva, viene applicata l'Iva austriaca, con utilizzo di un'aliquota (ridotta) coincidente con l'aliquota ordinaria tedesca (19%). IBFD afferma che: "7.1.4. Customs exclusion zones Supplies of goods and/or services and self-supplies effected in the customs exclusion zones of the local communities, Jungholz and Mittelberg, by an entrepreneur having his place of residence, seat, place of abode and/or permanent business establishment in these communities are taxed at the reduced standard rate of 19% pursuant to Sec. 10(4) of the VATA. It is the intention of Sec. 10(4) of the VATA to avoid distortion of competition for such entrepreneurs in respect of German VAT rates".

 

Le attività di fabbricazione, lavorazione e detenzione di prodotti in regime sospensivo di accisa devono essere eseguite in regime di deposito fiscale. Sono esclusi da tale obbligo i piccoli produttori di vino.

L’istituzione del deposito fiscale è autorizzata dall’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli ed è subordinata al rilascio di un’apposita licenza fiscale di esercizio; in tale ambito a ciascun deposito fiscale viene attribuito uno specifico codice identificativo denominato "codice di accisa".

Anche le attività di commercializzazione e deposito di prodotti ad accisa assolta comportano l’obbligo di richiesta di specifica licenza fiscale di esercizio.

La procedura per il rilascio della licenza fiscale di esercizio può essere così sintetizzata:

1. denuncia dell’attività all’Ufficio delle Dogane competente per territorio;
2. verifica da parte dell’Ufficio delle Dogane, al fine di controllare l’idoneità dell’impianto;
3. suggellamento, ove previsto, delle parti di impianto rilevanti ai fini delle operazioni di controllo della produzione e dei prodotti custoditi in regime sospensivo accisa;
4. tenuta delle scritture contabili;
5. ogni ulteriore adempimento specifico per la tipologia dell’impianto (opificio di produzione o deposito).

In caso di esito positivo della verifica, a seguito di presentazione di apposita istanza in bollo e versamento del diritto annuale di licenza alla competente Tesoreria Provinciale dello Stato, l’Ufficio delle Dogane competente per territorio, rilascia la licenza fiscale di esercizio.

La licenza fiscale di esercizio ha durata illimitata ed è soggetta al pagamento di un diritto annuale di licenza, da versarsi nel periodo dal 1° al 16 dicembre dell’anno precedente a quello di riferimento.
L’importo del diritto annuale è pari a:

• 103,29 euro per gli impianti (depositi fiscali) di produzione di vino e di bevande fermentate diverse dal vino e dalla birra, nonché per i depositi commerciali in regime sospensivo;
• 258,23 euro per gli impianti (depositi fiscali) di lavorazione, trattamento e condizionamento di altre bevande alcoliche;
• 51,64 euro per gli impianti di produzione su base forfetaria.
• 33,57 euro per gli esercizi di vendita di prodotti alcolici.

Riguardo agli esercizi di vendita di prodotti alcolici l’articolo 29 del D.Lgs. n. 504/1995, a seguito delle modifiche introdotte dal D.Lgs. n. 43/2024 ha apportato notevoli semplificazioni:

• Viene previsto che l’obbligo di denunciare l’attività di vendita di alcolici all’Agenzia delle Dogane si applica solo in due casi:
  • quando si opera come speditore o destinatario certificato
  • quando si detengono più di 300 litri di alcole completamente denaturato.
• Negli altri casi l’impresa interessata non ha più bisogno di ottenere una licenza fiscale di esercizio, ma deve semplicemente trasmettere una comunicazione allo Sportello Unico per le Attività Produttive (SUAP), il quale, a sua volta, trasmetterà i dati all’ADM.
• Per i soggetti che vendono bevande alcoliche con contrassegno fiscale e/o birra non è più necessario presentare una denuncia separata. E’ sufficiente una comunicazione unica tramite il SUAP, la quale vale anche ai fini fiscali.
• Gli operatori che detengono piccole quantità di alcolici per uso commerciale possono beneficiare dell’esonero dalla denuncia all’ADM, se i quantitativi restano entro determinati limiti. Il limite massimo per alcole non denaturato, profumi alcolici e altri prodotti affini è stato aumentato da 20 a 50 litri.

Continuano ad essere esclusi, ai sensi dell’art. 37, comma 1, del Testo unico accise, dalla denuncia di esercizio i piccoli produttori di vino (soggetti che producono in media meno di 1.000 ettolitri di vino all’anno) che effettuano direttamente dall’azienda agricola la vendita del loro prodotto.”.

Secondo la Nota dell’Agenzia delle Dogane n. 131411 del 20 settembre 2019 “…. le attività di vendita di prodotti alcolici che avvengono nel corso di sagre, fiere, mostre ed eventi similari a carattere temporaneo e di breve durata, atteso il limitato periodo di svolgimento di tali manifestazioni, permangono non soggette all’obbligo di denuncia fiscale.”.
 

In ambito comunitario, i soggetti che fabbricano, trasformano, detengono, ricevono o spediscono prodotti sottoposti ad accisa devono essere dotati di un codice (codice di accisa - "excise number"). Sono esclusi da tale obbligo i piccoli produttori di vino.

Il codice di accisa è un codice alfanumerico di 13 caratteri. Esso viene attribuito a ciascun deposito fiscale.

Nel nostro Paese, riguardo al codice d’accisa:

• I primi quattro caratteri sono composti dal codice ISO dell'Italia (IT) seguito da due zeri;
• Il quinto e il sesto carattere identificano la provincia in cui ha sede il deposito fiscale;
• Il settimo carattere identifica il settore impositivo: A - Alcol e bevande alcoliche; O - Oli minerali; R - Rappresentanti fiscali; T - Tabacchi; V - solo Vino;
• I successivi cinque caratteri numerici identificano il numero progressivo assegnato al deposito fiscale nell'ambito di ciascuna provincia;
• L'ultimo carattere è un carattere di controllo, calcolato con un algoritmo sulla base dei precedenti otto caratteri.

Nel nostro Paese la licenza per l’esercizio del deposito fiscale assume come numero il codice d’accisa.

In altri Paesi Ue (ad esempio: Belgio, Bulgaria, Germania, Grecia, Malta, Olanda, Polonia, Regno Unito), gli operatori possiedono due codici: uno relativo alla licenza di esercizio e uno relativo al deposito fiscale (tax warehouse).

Tale codice viene rilasciato dall’Ufficio delle Dogane territorialmente competente ai seguenti operatori che movimentano prodotti ad accisa sospesa:

• Depositi fiscali
• Destinatari registrati
• Speditori registrati

Il codice di accisa può essere controllato recandosi agli Uffici dell'Agenzia delle dogane o mediante accesso al sito SEED (System for Exchange of Excise Data - Sistema di scambio di dati sulle accise): https://ec.europa.eu/taxation_customs/dds2/seed/seed_consultation.jsp?Lang=it&ContextPath=.

Il "codice ditta" viene rilasciato agli operatori che movimentano prodotti ad accisa assolta; tale codice presenta la stessa struttura del codice d’accisa. Riguardo al settimo carattere (settore impositivo), nell’ambito degli alcoli sono previsti i carattere M per la vendita di prodotti alcolici e il carattere X per l’alcole.

Occorre tenere presente che, a seguito dell’introduzione dell’e-DAS unionale, da utilizzare per la spedizione di prodotti ad accisa italiana assolta a operatori economici altro Paese Ue, allo speditore certificato viene attribuito un codice identificativo unico, da indicare sul documento stesso.
 

Nota (1) La Circolare ADM n. 3/2023 afferma che:
“La possibilità di operare in tale veste presuppone, in primis, che il soggetto sia in possesso della qualifica di depositario autorizzato ex art. 5 del D.Lgs. n. 504/95 o di destinatario registrato di cui all’art. 8 del TUA e, in secondo luogo, l’ottenimento dell’autorizzazione dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli".

In base all’articolo 1 del TUA (D.Lgs. n. 504/1995), per i prodotti alcolici sottoposti ad accisa, l’obbligazione tributaria (“Fatto generatore”) sorge al momento della loro fabbricazione, ovvero della loro importazione o del loro ingresso irregolare nel territorio dello Stato. 

In base all’articolo 2 del TUA, l’accisa è esigibile all’atto dell’immissione in consumo del prodotto nel territorio dello Stato ("Fatto generatore dell’imposta").

Si considera immissione in consumo anche l’ammanco in misura superiore a quella consentita o quando non ricorrono le condizioni per la concessione dell’abbuono d’imposta (articolo 4 del TUA).

Il depositario autorizzato, come regola generale, deve versare l’accisa entro il giorno 16 del mese successivo a quello di immissione in consumo del prodotto.

Il versamento dell’accisa può essere eseguito direttamente in Tesoreria o tramite conto corrente postale oppure utilizzando il modello di versamento unificato "F24 Accise", con la possibilità di compensare l’importo delle accise da versare con eventuali crediti tributari.

E’ tuttavia prevista una deroga, per i prodotti immessi in consumo nel mese di luglio e di dicembre:

• Per i prodotti immessi in consumo nel mese di luglio, il pagamento dell’accisa deve essere effettuato entro il giorno 20 del mese di agosto.
• Per i prodotti immessi in consumo nel mese di dicembre, occorre distinguere tra:
  • I prodotti immessi in consumo dal 1° al 15 dicembre, il pagamento dell’accisa deve essere effettuato entro il giorno 27 dello stesso mese ed in tale caso non è ammesso il versamento unitario ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.
  • I prodotti immessi in consumo dal 16 al 31 dicembre, il versamento deve essere eseguito alla scadenza ordinaria e con le modalità ordinarie.

Il destinatario registrato deve versare l’accisa entro il giorno lavorativo successivo a quello di immissione in consumo.
Il destinatario certificato, come afferma la Circolare ADM n. 3/2023, “… deve versare l’accisa entro il giorno successivo a quello di arrivo dei prodotti trasportati dallo speditore certificato dello Stato membro, anche evidentemente nel caso in cui l’esercente nazionale sia un depositario autorizzato.”.
 

NB: I versamenti che scadono il sabato o in un giorno festivo, sono sempre rinviati al primo giorno lavorativo successivo.

Il regime sospensivo consente ai soggetti autorizzati di operare con prodotti che non sono ancora stati sottoposti ad imposta (in sospensione di imposta).

Tale regime, tuttavia, al fine di tutelare gli interessi dell’Erario (garanzia dell’accisa sospesa), comporta  l’obbligo di prestare idonee cauzioni.

Sono esclusi da tale obbligo i piccoli produttori di vino.

Il D.Lgs. n. 504/1995 riguardo ai prodotti alcolici prevede le seguenti cauzioni:

• deposito (articolo 5);
• circolazione (articolo 6);
• ricevimento prodotti (articoli 8 e 8-bis);
• contrassegni fiscali (articolo 13).

Cauzione per il deposito

L’articolo 5, comma 3, afferma che:

“3. Il depositario è obbligato:
a) fatte salve le disposizioni stabilite per i singoli prodotti, a prestare cauzione nella misura del 10 per cento dell'imposta che grava sulla quantità massima di prodotti che possono essere detenuti nel deposito fiscale, in relazione alla capacità di stoccaggio dei serbatoi utilizzabili e, in ogni caso, l'importo della cauzione non può essere inferiore alla media aritmetica degli importi mensili dell'imposta dovuta sulle immissioni in consumo avvenute nei dodici mesi solari precedenti; il depositario autorizzato adegua la cauzione entro trenta giorni dal termine previsto per il pagamento dell'imposta dovuta sulle immissioni in consumo che hanno determinato la variazione dell'importo da prestare, dandone comunicazione all'Agenzia delle dogane e dei monopoli entro dieci giorni dalla data dell'adeguamento. Si applicano le disposizioni dell'articolo 64. In presenza di cauzione prestata da altri soggetti, la cauzione dovuta dal depositario si riduce di pari ammontare, fermo restando quanto previsto dall'articolo 2, comma 4, lettera a). Sono esonerate dall'obbligo di prestazione della cauzione le amministrazioni dello Stato e degli enti pubblici;(…)”.
 

Al momento, essendo l’accisa pari a zero, la cauzione per il deposito NON è prevista per il vino.

Per gli altri prodotti la cauzione è applicabile secondo l’aliquota prevista nella seguente tabella.

Nota (1): Tra gli altri impianti si comprendono:

• i depositi doganali di proprietà privata a regime di deposito fiscale;
• i magazzini distaccati di fabbrica di spiriti;
• i magazzini dei commercianti all’ingrosso di prodotti sfusi e condizionati senza contrassegni di Stato;
• i magazzini e i depositi, di cui ai punti precedenti, ove sono custoditi prodotti condizionati muniti di contrassegni di Stato.

Sull’argomento si segnala la Risoluzione n. 1 - Agenzia Dogane e Monopoli 10 maggio 2019.

Cauzione per la circolazione in regime sospensivo di prodotti sottoposti ad accisa

L’articolo 6, comma, afferma che:

"4. Il depositario autorizzato mittente o lo speditore registrato é tenuto a fornire garanzia del pagamento dell'accisa gravante sui prodotti spediti; in luogo dei predetti soggetti la garanzia può essere prestata dal proprietario, dal trasportatore o dal vettore della merce ovvero, in solido, da più soggetti tra quelli menzionati nel presente periodo. In alternativa la garanzia può essere prestata dal destinatario dei prodotti, in solido con il depositario autorizzato mittente o con lo speditore registrato. La garanzia deve essere prestata in conformità alle disposizioni comunitarie e, per i trasferimenti comunitari, deve avere validità in tutti gli Stati membri della Comunità europea. E' disposto lo svincolo della cauzione quando é data la prova della presa in carico dei prodotti da parte del destinatario ovvero, per i prodotti destinati ad essere esportati, dell'uscita degli stessi dal territorio della Comunità,... L'Amministrazione finanziaria ha facoltà di concedere ai depositari autorizzati riconosciuti affidabili e di notoria solvibilità l'esonero dall'obbligo di prestare la garanzia sia per i trasferimenti nazionali sia, previo accordo con gli Stati membri interessati, per i trasferimenti intracomunitari, di prodotti energetici effettuati per via marittima o a mezzo di condutture fisse".

La cauzione deve essere fornita nelle seguenti misure:

•  circolazione intracomunitaria di prodotti soggetti ad accisa: 10% dell'imposta nazionale gravante, o, se l'aliquota è zero,  dell'imposta vigente nel Paese comunitario di destinazione (Decreto del Ministero delle Finanze 13 gennaio 1994);
•  trasferimenti a destinatari registrati (italiani): 100% dell'imposta nazionale gravante;
•  trasferimenti, in regime sospensivo di prodotti alcolici contrassegnati (articolo 23 del Decreto del Ministero delle Finanze 25 marzo 1996, n. 210): 100% dell'imposta nazionale gravante.

E' disposto lo svincolo della cauzione:

• quando e' data la prova della presa in carico dei prodotti da parte del destinatario; tale circostanza:
  •  nel caso di circolazione nazionale é attestata dalla nota di ricevimento trasmessa dal destinatario nazionale all'Agenzia delle dogane mediante il sistema informatizzato e da quest'ultima validata;
  •  nel caso di circolazione comunitaria è attestata dalla conferma del buon esito dell'operazione comunicata dall'Agenzia delle dogane in base alla nota di ricevimento trasmessa alla stessa dalla competente Autorità del Paese di arrivo; in assenza della nota di ricevimento non causata dall'indisponibilità del sistema informatizzato, la conferma può essere data, in casi eccezionali, dall'Ufficio dell'Agenzia delle dogane competente in relazione al luogo di spedizione delle merci sulla base dell'attestazione delle Autorità competenti dello Stato membro di destinazione;
• per i prodotti destinati ad essere esportati, nel momento in cui gli stessi hanno lasciato il territorio della Comunità, come attestata dalla conferma del buon esito dell'operazione comunicata dall'Agenzia delle dogane in base alla nota di esportazione trasmessa dall'Ufficio doganale di esportazione preso atto del risultato di uscita inviato dall'Ufficio doganale di uscita; in assenza della nota di esportazione non causata dall'indisponibilità del sistema informatizzato, la conferma può essere data, in casi eccezionali, dall'Ufficio delle dogane competente in relazione al luogo di spedizione delle merci sulla base del  risultato di uscita trasmesso dall'Autorità competente dello Stato membro in cui è situato l'Ufficio doganale di uscita.

Garanzia per il ricevimento dei prodotti

Gli articoli 8 e 8-bis, TUA, a riguardo dispongono che:

• Il destinatario registrato, prima della spedizione dei prodotti sottoposti ad accisa in regime sospensivo da parte del mittente, ha l’obbligo di fornire garanzia per il pagamento dell’imposta gravante sui medesimi, in misura pari al 100% del suo ammontare (articolo 8, comma 3).
• Il destinatario certificato, prima della spedizione dei prodotti sottoposti ad accisa in regime sospensivo da parte dello speditore certificato, ha l’obbligo di fornire garanzia per il pagamento dell’imposta gravante sui medesimi, in misura pari al 100% del suo ammontare. Tale garanzia è prestata con le modalità ritenute idonee dall’Amministrazione finanziaria ed è valida in tutti i Paesi dell’Unione europea (articolo 8-bis, commi 3 e 4).
   

Cauzione per i contrassegni fiscali

L’articolo 13, commi 5 e 6, afferma che:

"5. Per i contrassegni fiscali destinati ad essere applicati sui recipienti contenenti prodotti nazionali o comunitari in regime sospensivo deve essere prestata cauzione in misura pari all'ammontare dell'accisa. La cauzione viene in tutto od in parte incamerata relativamente ai contrassegni mancanti alla verifica e che non risultino applicati o che, comunque, non vengano restituiti entro il termine di un anno dalla data di acquisto, salvo motivate richieste di proroga; fatto salvo quanto previsto dal comma 8, per i contrassegni restituiti non compete alcun rimborso del prezzo pagato. 
6. Per la circolazione dei prodotti condizionati e muniti di contrassegno fiscale, in regime sospensivo, deve essere prestata cauzione in misura pari all'ammontare dell'accisa gravante sulla partita trasportata".

Alcuni prodotti sottoposti ad accisa destinati ad essere immessi in consumo nel territorio nazionale devono essere muniti di contrassegni fiscali.

Al riguardo, la Circolare dell’Agenzia delle Dogane del 6 luglio 2004 n. 36/D, afferma che:

"... sono assoggettati al contrassegno di Stato i prodotti alcolici rientranti nei codici NC 2204, 2205, 2206 2207 e 2208 della nomenclatura delle merci di cui al Regolamento (CE) n. 2658/87 del Consiglio del 23 luglio 1987 e successive modificazioni, vigente alla data dell’1.1.2002, comprese le bevande spiritose contenenti prodotti solidi o in soluzione, nonché la frutta sotto spirito e gli aromi alcolici per liquori o per vini aromatizzati condizionati in dosi per preparare non più di un litro di prodotto. Tale obbligo si applica limitatamente ai prodotti destinati alla vendita al consumatore e sottoposti al pagamento dell’accisa sull’alcole etilico o di quella sui prodotti alcolici intermedi. Il contrassegno è applicato ai recipienti contenenti volumi nominali di prodotto corrispondenti ai tagli del contrassegno previsti dal presente regolamento".

I prodotti da assoggettare al contrassegno fiscale, le caratteristiche ed il prezzo dei contrassegni sono stabiliti con decreto del Ministero delle finanze.

In Italia, i contrassegni di Stato sono attualmente previsti per i seguenti prodotti:

• Grappe;
• Vini aromatizzati - vermouth;
• Vini liquorosi;
• Acquavite di canna / cereali / frutta / agave;
• Spiriti (liquori);
• Alcole puro;
• Distillato di vino.

Ivi comprese:

• le bevande spiritose contenenti prodotti solidi o in soluzione;
• la frutta sotto spirito;
• gli aromi alcolici per liquori o per vini aromatizzati condizionati in dosi per preparare non più di un litro di prodotto.

I contrassegni di Stato sono strutturati in forma di fascetta e sono forniti agli uffici del Dipartimento dall'Istituto Poligrafico e Zecca dello Stato.

L'articolo 3 del Decreto ministeriale n. 322/2003 prevede quattro tipologie di contrassegni da applicare ai citati prodotti:

1. contrassegno per i prodotti alcolici sottoposti all’accisa sull’alcole etilico;     
2. contrassegno per i prodotti alcolici, diversi da quelli di cui alla lettera c), sottoposti all'accisa sull'alcole etilico;     
3. contrassegno per le bevande alcoliche, comprese le bevande spiritose contenenti prodotti solidi o in soluzione e la frutta sotto spirito, sottoposte all'accisa sull'alcole etilico;     
4. contrassegno per le bevande alcoliche sottoposte all’accisa sui prodotti intermedi.

I contrassegni di Stato in argomento non devono essere confusi con quelli previsti per i vini a denominazione di origine controllata e garantita e per i vini a denominazione di origine controllata, come previsti dai decreti del Ministero delle politiche agricole, alimentari e forestali.

Per i contrassegni fiscali destinati ad essere applicati sui recipienti contenenti prodotti nazionali o comunitari in regime sospensivo deve essere prestata cauzione in misura pari all'ammontare dell'accisa. La cauzione viene in tutto od in parte incamerata relativamente ai contrassegni mancanti alla verifica e che non risultano applicati o che, comunque, non vengano restituiti entro il termine di un anno dalla data di acquisto, salvo motivate richieste di proroga; per i contrassegni restituiti non compete alcun rimborso del prezzo pagato.

Per la circolazione dei prodotti condizionati e muniti di contrassegno, in regime sospensivo, deve essere prestata cauzione in misura pari all'ammontare dell'accisa gravante sulla partita trasportata.

Gli importatori di prodotti da contrassegnare possono essere autorizzati ad acquistare contrassegni fiscali da applicare ai recipienti contenenti i suindicati prodotti prima della presentazione in dogana per l'importazione. L'autorizzazione è subordinata alla prestazione di una cauzione il cui importo è determinato in relazione all'ammontare dell'accisa gravante sul quantitativo da importare. La cauzione viene in tutto od in parte incamerata se nel termine di dodici mesi dalla data di acquisto dei contrassegni fiscali, i prodotti non vengono presentati in dogana per l'importazione o non si sia provveduto alla restituzione dei contrassegni fiscali non utilizzati per qualsiasi motivo. Per i contrassegni fiscali restituiti non compete alcun rimborso del prezzo pagato.

Per i prodotti contrassegnati per i quali l'accisa è divenuta esigibile ed è stata riscossa in un altro Stato membro, il prezzo dei contrassegni fiscali ad essi applicati è rimborsato al netto delle spese di emissione e la cauzione di cui al comma 5 è svincolata, subordinatamente alla presentazione della prova, ritenuta soddisfacente dal competente Ufficio delle dogane, che i contrassegni medesimi siano stati rimossi o distrutti.
 

Si tratta di un comparto che nel nostro Paese comprende circa 1.200 birrifici dei quali circa il 25% è agricolo, e cioè produce in proprio le materie prime necessarie (orzo, luppolo, etc.).
La birra è un prodotto ottenuto dalla fermentazione alcolica di un mosto preparato con malto, anche torrefatto, orzo, frumento o loro miscele, acqua, amaricato con luppolo o suoi derivati o con entrambi.

La birra è allocata nella voce doganale 2203; rientrano nell’ambito della birra anche i prodotti contenenti una miscela di birra e di bevande non alcoliche di cui alla voce doganale 2206.

In entrambi i casi essa deve avere un titolo alcolometrico effettivo superiore allo 0,5% in volume.

Riguardo alle imprese che producono birra, occorre distinguere tra:

• birrifici che non si avvalgono delle disposizioni agevolative in tema di "micro-birrifici": come altri depositi fiscali;
• birrifici che si avvalgono di tali disposizioni agevolative ("micro-birrifici"):  questo regime è previsto per i soggetti con una produzione annua non superiore a 10.000 ettolitri; sono dotati di codice di accisa.

L’articolo 1, commi 72 e 73 della Legge di bilancio 2025,  n. 207 del 31 dicembre 2024 stabilisce che per l’anno 2025 viene applicata la riduzione delle accise, già introdotta negli anni 2022 e 2023, per la birra realizzata nei birrifici artigianali:

• birrifici con una produzione annua fino a 10.000 ettolitri: accisa ridotta del 50%;
• birrifici con una produzione annua superiore a 10.000 ettolitri e fino ai 30.000 ettolitri: accisa ridotta del 30%;
• birrifici con una produzione annua superiore ai 30.000 ettolitri e fino ai 60.000 ettolitri: accisa ridotta del 20%.          

Riguardo ai micro-birrifici, a partire dal 1° luglio 2019, per effetto dell’entrata in vigore del Decreto MEF del 4 giugno 2019, commentato dalla Circolare dell’Agenzia delle Dogane n. 4, prot. 57561 del 28 giugno 2019, è stato ridefinito l’assetto del deposito fiscale di tali soggetti, introducendo nuove modalità di accertamento e di contabilizzazione della birra prodotta, con differimento del pagamento dell’accisa, dalla fase di produzione del mosto alla fase di condizionamento del prodotto o, addirittura, di immissione in consumo dello stesso.

Il decreto sopra citato prevede, la possibilità di scegliere tra 2 diversi assetti del deposito cui corrispondono differenti modalità di accertamento dell’accisa e di tenuta della contabilità del deposito:

Micro-birrificio con giacenze in sospensione di accisa

In tal caso il birrificio:  

• detiene in deposito birra condizionata ad accisa sospesa;
• corrisponde l’accisa al momento dell’immissione in consumo dei prodotti confezionati;
• per la circolazione dei prodotti sul territorio nazionale emette la bolla di accompagnamento XAB (da deposito fiscale a depositi liberi - Circolare n. 4/D del 14 aprile 2014); per i prodotti spediti in altro paese UE viene emesso l’e-AD, nei confronti di codice d’accisa di altro Paese Ue;  per i prodotti spediti in Paese extra Ue, se la merce esce da una dogana nazionale viene emessa la documentazione prevista per la circolazione interna (bolla di accompagnamento XAB); se, invece esce da dogana di altro Paese Ue occorre emettere l’e-AD sull’ufficio doganale di esportazione;
• deve tenere un Registro della birra confezionata in sospensione di accisa (con carico dei prodotti confezionali e scarico per i prodotti immessi in consumo).

Micro-birrificio SENZA giacenze in sospensione di accisa

In tal caso il birrificio:

• detiene in deposito birra condizionata ad accisa assolta;
• corrisponde l’accisa al momento del condizionamento dei prodotti;
• per la circolazione dei prodotti sul territorio nazionale emette la bolla di accompagnamento XAB (da deposito fiscale a depositi liberi – Circolare n. 4/D del 14 aprile 2014), mentre per i prodotti spediti in altro Paese UE viene emesso l'e-DAS unionale, nei confronti del destinatario certificato di altro Paese Ue; per i prodotti spediti in Paese extra Ue, se la merce esce da una dogana nazionale viene emessa la documentazione prevista per la circolazione interna (bolla di accompagnamento XAB); se, invece esce da dogana di altro Paese Ue occorre emettere l’e-DAS unionale sull’ufficio doganale di esportazione;
• deve tenere un Registro della birra confezionata NON in sospensione di accisa (con carico e scarico dei prodotti confezionati);
• sono previste semplificazioni per i micro-birrifici con produzione annua non superiore a 3.000 hl.

Il comma 15-septies dell'articolo 5 del decreto legge 146 del 2021 ha apportato numerose modifiche al Testo Unico Accise (di cui al D.Lgs. n. 504 del 1995) in relazione alle imposte dovute sulle bevande alcoliche e sull'alcol etilico.   
Tali modifiche, come noto, sono diventate operative a partire dal 1° gennaio 2022.
Si tratta sostanzialmente di disposizioni volte a recepire nell'ordinamento nazionale la direttiva 2020/1151/UE, che ha apportato numerose modifiche al regime delle accise sugli alcolici, con particolare riferimento alla definizione di alcol denaturato e al relativo regime di circolazione; alle definizioni di "piccoli produttori indipendenti" di prodotti alcolici soggetti ad accisa; alle modalità di determinazione dell'accisa sulla birra; alla definizione di "vino spumante", di "altre bevande fermentate".
In particolare, con riferimento all'imposizione sulla birra, si innalza la gradazione alcolica della birra a bassa gradazione, cui possono essere applicate aliquote ridotte; viene elevata da 2,8% a 3,5% volumi (articolo 1, n. 2, che modifica l'articolo 5 della direttiva accise), per incoraggiare la creazione di nuovi prodotti a bassa gradazione alcolica. Le aliquote ridotte non possono essere inferiori di oltre 50% all'aliquota normale nazionale dell'accisa. 
Viene altresì data una più precisa definizione di “grado plato”. Al riguardo l’articolo 35, comma 1, seconda parte, afferma che:
“Per grado Plato, fino al 31 dicembre 2030, si intende la quantità in grammi di estratto secco contenuto in 100 grammi del mosto da cui la birra e' derivata, con esclusione degli zuccheri contenuti in bevande non alcoliche aggiunte alla birra prodotta. A decorrere dal 1° gennaio 2031, per grado Plato si intende la quantità in grammi di estratto secco contenuto in 100 grammi del mosto da cui la birra é derivata, alla quale é sommato anche il quantitativo di tutti gli ingredienti della birra eventualmente aggiunti dopo il completamento della fermentazione della birra prodotta. La ricchezza saccarometrica determinata ai sensi del presente comma é arrotondata a un decimo di grado, trascurando le frazioni di grado pari o inferiori a 5 centesimi e computando per un decimo di grado quelle superiori. Con determinazione del Direttore dell'Agenzia delle dogane e dei monopoli sono stabiliti o variati i metodi di rilevazione del grado Plato.”.    

Altre definizioni:

PICCOLI BIRRIFICI INDIPENDENTI

L’articolo 2, comma 4-bis, della Legge n. 1354/1962, come modificato dall’articolo 35  della Legge n. 154/2016, con effetto dal 25 agosto 2016, ha introdotto la definizione di “birra artigianale” e di “piccolo birrificio indipendente”, affermando che: “Si definisce birra artigianale la birra prodotta da piccoli birrifici indipendenti e non sottoposta, durante la fase di produzione, a processi di pastorizzazione e di microfiltrazione. Ai fini del presente comma si intende per piccolo birrificio indipendente un birrificio che sia legalmente ed economicamente indipendente da qualsiasi altro birrificio, che utilizzi impianti fisicamente distinti da quelli di qualsiasi altro birrificio, che non operi sotto licenza di utilizzo dei diritti di proprietà immateriale altrui e la cui produzione annua non superi 200.000 ettolitri, includendo in questo quantitativo le quantità di birra prodotte per conto di terzi.”. Mentre negli anni 2022 e 2023, l’articolo 25, comma 3-quater, del D.Lgs. n. 504/1995 prevedeva aliquote fiscali ridotte per tali piccoli birrifici indipendenti, nel 2024 erano previste le regole generali che prevedono un trattamento fiscale di favore solo per i micro-birrifici.

 

L’articolo 37 del D.Lgs. 504/1995 afferma che:

“Disposizioni particolari per il vino

1. I produttori di vino che producono in media meno di 1.000 ettolitri di vino all'anno, sulla base della produzione annua media delle ultime tre campagne viticole consecutive, a norma dell'articolo 2, paragrafo 3, del regolamento delegato (UE) 2018/273, sono considerati piccoli produttori. Essi sono dispensati, fintanto che sono assoggettati ad accisa con l'aliquota zero, dagli obblighi previsti dagli articoli 2, 3, 4 e 5 e da quelli connessi alla circolazione ed al controllo;
sono, invece, tenuti ad informare gli uffici dell'Agenzia delle dogane, competenti per territorio, delle operazioni intracomunitarie effettuate, ad assolvere agli obblighi prescritti dal regolamento delegato (UE) 2018/273 della Commissione, e, in particolare, a quelli relativi alla tenuta del registro di scarico ed all'emissione del documento di accompagnamento, nonché a sottoporsi a controllo.
2. In vigenza dell'aliquota d'accisa zero, fermi restando i vincoli di circolazione previsti in caso di trasferimenti all'interno dell'Unione europea, la circolazione del vino nel territorio dello Stato avviene con la scorta dei documenti di accompagnamento previsti dalle disposizioni relative al settore vitivinicolo per i trasporti che iniziano e si concludono nel territorio nazionale. Gli obblighi di contabilizzazione annuale dei dati di produzione e di redazione dell'inventario fisico delle materie prime, dei prodotti semilavorati e dei prodotti finiti sono assolti dagli esercenti i depositi fiscali di vino mediante le dichiarazioni obbligatorie e la tenuta dei registri, compresa la rilevazione delle giacenze effettive in occasione della chiusura annua dei conti, disciplinati dal regolamento delegato (UE) 2018/273 della Commissione.
(...)".

Nella nuova formulazione dell’articolo sopra riportato (come modificato dall’articolo 1 del D.Lgs. n. 180/2021), in vigore dal 14/12/2021, è venuta meno l’affermazione “ottenuta nell’azienda agricola”.  E’ tuttavia da ritenere che tale soppressione abbia natura solo formale e non faccia venire meno la necessità di rispettare  il requisito della prevalenza di cui all’articolo 2135 del codice civile.

Al riguardo, ad esempio, l’articolo 1-bis del Dl n. 91/2014, convertito con modificazioni dalla legge n. 116/2014, in riferimento al registro telematico di cantina, ma da intendersi come un principio avente validità generale, stabilisce che sono previste semplificazioni "... per le aziende vitivinicole che producono meno di mille ettolitri  di vino l'anno, prevalentemente con uve di produzione aziendale".

Per il calcolo del quantitativo medio occorre basarsi sui dati comunicati al MIPAAF.

Fino al permanere dell’aliquota zero sul vino il piccolo produttore: 

• è esonerato dall’obbligo di prestare cauzione;
• per i trasferimenti intracomunitari si limita ad emettere il modello e-MVV.

Riguardo al secondo punto si osserva che non in tutti i Paesi Ue è previsto il regime del piccolo produttore di vino. Tali Paesi hanno tuttavia l’obbligo di consentire agli operatori economici locali il ricevimento del prodotto con semplice e-MVV (nel caso di vino spedito da soggetto che operi nel regime di piccolo produttore di vino).

Restano ferme le altre incombenze stabilite dalla normativa fiscale e da quella di tutela agricola:

• obbligo di informare l’Ufficio delle Dogane competente per territorio riguardo all’invio di vino in altri Paesi Ue; tale obbligo viene assolto presentando a tale Ufficio, entro il quinto giorno di ciascun mese, un riepilogo delle spedizioni intracomunitarie effettuate nel mese precedente (art.8 DM 153/2001)
• obbligo di tenere un apposito registro di carico / scarico (Registro di cantina telematico);
• obbligo di emissione del documento di accompagnamento;
• obbligo di sottoporsi a controllo (prescritto dal Regolamento CEE n. 2238/1993 del 26 luglio 1993).

Il piccolo produttore di vino può produrre vini tranquilli, vini frizzanti e vini spumanti. Non è invece abilitato a produrre vini liquorosi o vini aromatizzati; i vini in questione rientrano nell’ambito dei prodotti intermedi; la loro produzione, come espressamente previsto dall’articolo 28 , comma 1, lettera b), n. 1 del TUA, richiede impianti gestiti in regime di deposito fiscale.

Nelle FAQ GAMM@ delle Dogane francesi (aggiornate alla data dell’11 giugno 2015), sono specificate le casistiche collegate al riconoscimento del piccolo produttore di vino negli stati membri UE (si veda la FAQ 31- Cas des petits producteurs de vins situés dans d'autres États membres): https://www.douane.gouv.fr/GammaFormation/res/gamma_faq_vfV5.pdf.

Riconoscimento della figura del piccolo produttore - elenco paesi

PAESE SIGLA RICONOSCIMENTO Austria AT SI Belgio BE SI Bulgaria BG SI Repubblica Ceca CZ SI Cipro CY SI Croazia HR NO Danimarca DK NO Estonia EE NO Finlandia FI NO Francia FR NO Germania DE SI Grecia EL SI Irlanda IE NO Italia IT SI Lettonia LV NO Lituania LT NO Lussemburgo LU SI Malta MT SI Paesi Bassi NL NO Polonia PL SI Portogallo PT SI Romania RO SI Slovacchia SK SI Slovenia SI NO Spagna ES NO Svezia SE NO Ungheria HU NO

 

Piccoli produttori indipendenti di vino
 

Sempre in virtù dell’articolo 5 del Dl. N. 146/2021, citato nel paragrafo 1.2.14, nell’ambito del D.Lgs. n. 504/1995,  è stato introdotto l’articolo 37-bis, il quale disciplina la figura del “piccolo produttore indipendente di vino”.
Tale articolo afferma che:
“1. L'Amministrazione finanziaria, su richiesta del produttore di vino di cui all'articolo 37, comma 1, e sulla base degli elementi forniti dalla competente Direzione generale del Ministero delle politiche agricole alimentari e forestali, certifica, ricorrendone le condizioni e sulla base di una dichiarazione resa dal medesimo depositario ai sensi dell'articolo 47 del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445, il quantitativo di vino realizzato nella fabbrica nell'anno precedente, che non può risultare superiore a 1.000 ettolitri, e che lo stesso produttore é legalmente ed economicamente indipendente da altri produttori di vino, che utilizza impianti fisicamente distinti da quelli di qualsiasi altra azienda e che non opera sotto licenza di utilizzo dei diritti di proprietà immateriale altrui”.

La Direttiva (UE) 2020/1151 del Consiglio del 29 luglio 2020  consente agli Stati Membri l’applicazione di aliquote di accise ridotte al vino che viene prodotto da piccoli produttori di vino indipendenti. 
Per il nostro Paese, tale disposizione, al momento, riguardo alle vendite interne, non ha un effetto pratico essendo l’accisa sul vino pari a zero. E’, invece, importante riguardo alle vendite nei confronti di clienti B2B e B2C di altri Paesi Ue, in quanto, ove vengano soddisfatte le condizioni previste, consente ai vini venduti da tali produttori di essere assoggettati ad un’aliquota accise inferiore rispetto a quella ordinaria. Le aliquote ridotte non possono essere inferiori di oltre 50% all'aliquota normale nazionale dell'accisa.   

Il deposito Iva (disciplinato dall’articolo 50-bis del Dl n. 331/1993) può costituire un utile strumento operativo anche nel settore delle bevande alcoliche.

Al riguardo, la Circolare n. 12/E del 24 marzo 2015 afferma che:
“Inoltre, possono essere utilizzati come depositi IVA: 

• i depositi fiscali per i prodotti in essi custoditi, che istituzionalmente si trovano in regime di sospensione da accise (ad esempio prodotti petroliferi, bevande alcoliche);

(…)
Tuttavia, l'estensione della funzione di un deposito doganale o accise anche come deposito IVA è un'agevolazione che non può prescindere dal rispetto delle caratteristiche strutturali e normative proprie dei depositi stessi. Ad esempio, nei depositi accise utilizzati anche come depositi IVA potranno essere custodite solo merci soggette ad accisa (cfr. circolare 16/D del 28 aprile 2006).(….)”.

Nel caso in cui si intendesse utilizzare il deposito fiscale anche come deposito Iva, si dovrebbe inviare una specifica comunicazione al competente Ufficio delle Dogane.

Al riguardo, la Circolare n. 12/E del 24 marzo 2015 afferma che:
“A seguito dell'entrata in vigore del comma 2-bis, aggiunto all’articolo 50-bis, dal D.L. 2 ottobre 2006, n. 262, convertito dalla L. 24 novembre 2006, n. 286, i titolari di depositi fiscali per i prodotti soggetti ad accisa e di depositi doganali, che in precedenza erano automaticamente autorizzati ad operare come depositi IVA, hanno l'obbligo di trasmettere un'apposita comunicazione in via preventiva all'Ufficio doganale che esercita la vigilanza sul relativo impianto. La stessa comunicazione deve essere indirizzata anche alla Direzione regionale delle Entrate territorialmente competente in relazione al luogo di dislocazione del deposito. 
L'Ufficio doganale, infatti, deve verificare tutti i requisiti soggettivi ed oggettivi previsti dalla legge e deve far eventualmente adeguare la garanzia prestata all'atto della autorizzazione alla gestione del deposito doganale o fiscale in relazione alla movimentazione complessiva delle merci. 
Si fa rinvio, per quanto riguarda l'utilizzo di tali depositi come depositi IVA, alle istruzioni già dettate con circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 1/E del 19 gennaio 2007. In particolare, tale circolare ha chiarito che per le società per azioni, società in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata, società cooperative o enti con capitale o fondo di dotazione non inferiore a 516.456,90 euro, pur sussistendo l'obbligo di comunicazione in discorso, non è previsto un ulteriore adeguamento della garanzia.”.

L’utilità del deposito fiscale funzionante anche come deposito Iva, si rivela particolarmente interessante, ad esempio, nel caso di acquisto di bevande alcoliche in Paese extra Ue, con loro immissione in libera pratica alla frontiera italiana, con pagamento dell’eventuale dazio ma non dell’accisa e dell’Iva, con introduzione delle bevande nel deposito fiscale – Iva; accisa e Iva saranno assolte nel momento di immissione in consumo delle bevande alcoliche:

• riguardo all’accisa: con suo pagamento effettivo;
• riguardo all’Iva: senza pagamento effettivo, con applicazione della procedura di reverse charge.

Altrettanto utile si rivela l’intervento di un operatore logistico dotato di deposito fiscale funzionante anche come deposito Iva nel caso di operatore economico estero (Ue o extra Ue), non identificato ai fini Iva in Italia, che acquista bevande alcoliche in Italia, mantenendole in deposito in Italia, con vendite successive nei confronti di clienti italiani o esteri e con invio delle stesse alle destinazioni pattuite (Italia o estero).

In tale evenienza il produttore italiano è abilitato a cedere i prodotti in regime sospensivo accise al cliente italiano o estero con invio al deposito fiscale – Iva designato dal cliente e con emissione di fattura senza applicazione dell’Iva, per operazione non soggetta, ai sensi dell’articolo 50-bis, comma 4, lettera c), del Dl n. 331/1993.

L’operatore economico estero potrà poi cedere e inviare le bevande alcoliche:

• a clienti italiani: in tale evenienza il soggetto estero cede le stesse giacenti in deposito fiscale – Iva; il cliente italiano subentra nella posizione di depositante e svolge la procedura di reverse charge, per operazione non soggetta, articolo 50-bis, comma 4, lettera e), del Dl n. 331/1993; se il cliente italiano provvede poi a estrarre le bevande alcoliche dal deposito fiscale – Iva, mettendole in consumo in Italia, in tale evenienza, il gestore del deposito assolve l’accisa, mentre il soggetto estrattore deve fornire al gestore del deposito i mezzi finanziari per pagare l’Iva o deve presentare dichiarazione d’intento nei confronti del gestore (Risoluzione del 20/03/2017 n. 35);
• a clienti di altro Paese Ue: in tale evenienza, l’operatore economico estero, per effettuare tale operazione si avvale della partita Iva globale del gestore del deposito Iva;
• a clienti di Paese extra Ue: in tale evenienza l’operazione di esportazione viene curata dal gestore del deposito Iva, a nome dell'esportatore estero. 

Nel caso in un’impresa commerciale priva di deposito fiscale intenda vendere all’estero (a clienti di Paesi Ue o di Paesi extra UE) prodotti sottoposti ad accisa (ad esempio: grappe, liquori, etc.) acquistati presso imprese italiane, essa, al fine di non restare incisa dell’accisa italiana e di mantenere riservati i nominativi dei clienti esteri, potrebbe adottare una delle seguenti soluzioni:

–    acquistare i prodotti considerati, in regime sospensivo, dai produttori italiani facendoli inviare al deposito fiscale italiano incaricato della spedizione all’estero; in tale evenienza, i prodotti verrebbero introdotti nel deposito fiscale incaricato, privi di contrassegno di Stato; a questo punto il deposito fiscale invierebbe i prodotti al cliente estero previa sosta tecnica presso un deposito fiscale /destinatario registrato del Paese del cliente estero incaricandolo di applicare le fascette eventualmente previste dalla normativa di tale Paese; è anche prevista la possibilità da parte del deposito fiscale italiano, di acquisire le fascette estere in via preventiva e di  applicarle alle bottiglie prima della spedizione all’estero;
–    acquistare i prodotti considerati ad accisa italiana assolta. Molto spesso la soluzione in argomento è imposta dal rifiuto del produttore italiano di fornire prodotti in regime sospensivo. Supponendo che l’intero quantitativo acquistato venga venduto all’estero, al fine di ottenere il rimborso dell’accisa l’impresa commerciale potrebbe inviare il prodotto all’estero, chiedendo poi il rimborso dell’accisa.
L’articolo 14 del D.Lgs. n. 504/1995 afferma che:
“6. I prodotti assoggettati ad accisa immessi in consumo possono dar luogo a rimborso della stessa, su richiesta dell'operatore nell'esercizio dell'attività economica da lui svolta, quando sono trasferiti in un altro Stato membro o esportati. Il rimborso compete anche nel caso in cui vengano autorizzate miscelazioni dalle quali si ottenga un prodotto per il quale è dovuta l'accisa di ammontare inferiore a quella pagata sui singoli componenti. La richiesta di rimborso é presentata, a pena di decadenza, entro due anni dalla data in cui sono state effettuate le predette operazioni.
7. Il rimborso può essere concesso anche mediante accredito dell'imposta da utilizzare per il pagamento dell'accisa ovvero mediante altra modalità prevista dalla disciplina relativa alla singola agevolazione. In caso di dichiarazioni infedeli, volte a ottenere il rimborso per importi superiori a quelli dovuti, si applicano le sanzioni previste per la sottrazione dei prodotti all'accertamento e al pagamento dell'imposta.
8. Non si fa luogo a rimborso di somme inferiori o pari ad euro 30.”.

La procedura concernente il rimborso dell’accisa è disciplinata dai seguenti provvedimenti / Circolari:
–    “Regolamento recante norme per l’effettuazione del rimborso dell’imposta sulla produzione e sui consumi” approvato con il Decreto 12 dicembre 1996 n. 689;
–    Articolo 11 del DM n. 210/1996;
–    Circolare esplicativa del Dipartimento Dogane n. 59/D del 28 febbraio 1997.
Limitando l’analisi ad alcune situazioni di maggior interesse pratico, occorre tenere presente che si ha diritto al rimborso dell’accisa nel caso in cui un prodotto assoggettato ad accisa:
–    viene trasferito in un altro Paese Ue;
–    oppure, viene esportato;
–    oppure, viene reintrodotto in un deposito fiscale (con sua riammissione al regime sospensivo).

Volendo conoscere qual é il trattamento daziario delle merci di origine comunitaria nei Paesi extra Ue nei quali le medesime vengono esportate, nonché la documentazione necessaria per consentirne lo sdoganamento, è possibile accedere alla banca dati comunitaria "Access2markets", all'indirizzo:

https://trade.ec.europa.eu/access-to-markets/en/home

Al riguardo, una volta raggiunto il sito, occorre operare come segue:

inserire il codice doganale a 6 cifre del prodotto che si intende esportare; come in precedenza affermato, le prime 6 cifre del codice doganale sono comuni a tutti i Paesi che hanno adottato il sistema armonizzato di classificazione e di denominazione delle merci; le ulteriori cifre, costituiscono aggiunte attuate dal Paese di destinazione della merce (le quali, di conseguenza, normalmente, non coincidono con la codifica Ue);inserire il Paese di partenza (nel caso specifico: Italia);inserire il Paese estero di destinazione;cliccare su “ricerca”.

Si apre una pagina nella quale è indicato il dazio applicabile:

in relazione ai prodotti dei Paesi che hanno aderito al WTO (dazio MFN – Most Favoured Nation rate);in relazione ai prodotti riguardo ai quali l’impresa esportatrice italiana è in grado di attestare l’origine preferenziale comunitaria (in presenza di accordo di carattere daziario tra l’Unione Europea e il Paese di destinazione considerato).

Tramite la banca dati in argomento è altresì possibile individuare:

il trattamento fiscale del prodotto all’atto dell’importazione nel Paese di destinazione (Iva, altre imposte sugli scambi, etc.), cliccando su “taxes”;le regole di origine previste per il prodotto considerato, cliccando su “Rules of origin”;le formalità doganali nel Paese di destinazione (documenti di carattere generale e documenti di carattere specifico), cliccando su “Procedures and formalities”;dati di carattere statistico import /export, cliccando su “Trade flow statistics”;etc.

In base all'articolo 6 del D.Lgs. 504/1995, la circolazione di prodotti sottoposti ad accisa, in regime sospensivo,  nello Stato e nel territorio dell’Unione europea, compreso il caso in cui tali prodotti transitino per un Paese o un territorio terzo, può avvenire:
a) per i prodotti provenienti da deposito fiscale:
• verso un altro deposito fiscale;
• verso un destinatario registrato;
• verso un luogo dal quale i prodotti lasciano il territorio della Comunità, in quanto destinati ad essere esportati;
• verso i soggetti esenti di cui all'articolo 17, comma 1, del D.Lgs. n. 504/1995 (Organizzazioni internazionali riconosciute, forze armate, etc.).
b) per i prodotti spediti da uno speditore registrato, dal luogo di importazione verso qualsiasi destinazione di cui alla lettera a).

La circolazione dei prodotti sottoposti ad accisa, in regime sospensivo inizia:
• nelle ipotesi di cui alla lettera a): nel momento in cui essi lasciano il deposito fiscale di spedizione;
• nelle ipotesi di cui alla lettera b): all'atto della loro immissione in libera pratica.

Il depositario autorizzato mittente (e/o altri soggetti) è tenuto a fornire garanzia per il pagamento dell'accisa gravante sui prodotti stessi. La stessa regola vale per lo speditore registrato.

La circolazione, in regime sospensivo, dei prodotti sottoposti ad accisa deve avere luogo con un documento amministrativo elettronico (DAA telematico e-AD), emesso dal sistema informatizzato previo inserimento dei relativi dati da parte del soggetto speditore.
I medesimi prodotti circolano con la scorta di una copia stampata del documento amministrativo elettronico o di qualsiasi altro documento commerciale che indichi in modo chiaramente identificabile il codice unico di riferimento amministrativo (ARC). Tale documento è esibito su richiesta alle autorità competenti durante la circolazione in regime sospensivo; in caso di divergenza tra i dati in esso riportati e quelli inseriti nel sistema informatizzato, fanno fede gli elementi risultanti da quest'ultimo.
I piccoli produttori di vino, come già in precedenza affermato, non sono tenuti ad emettere il DAA telematico (come, in precedenza, non erano tenuti ad emettere il DAA cartaceo). Essi emettono il documento e-MVV.

La circolazione dei prodotti sottoposti ad accisa, in regime sospensivo termina:
• nel caso di circolazione nazionale o comunitaria: nel momento in cui gli stessi sono presi in consegna dal destinatario;
• nel caso di prodotti destinati ad essere esportati: nel momento in cui gli stessi hanno lasciato il territorio dell’Unione europea.

Circolazione nazionale

La circolazione nazionale dei prodotti assoggettati ad accisa (prodotti ad accisa assolta), viene eseguita sotto la scorta del documento DAS - Documento di Accompagnamento Semplificato.
Tale documento, a partire dal 1° gennaio 2020, secondo le intenzioni dell’Agenzia delle Dogane avrebbe dovuto essere emesso in forma elettronica (e-DAS). Tale decorrenza è stata più volte spostata in avanti.
Con la Determinazione Direttoriale 345801/RU pubblicata l’11 giugno 2024 , l' Agenzia delle Dogane ha posticipato l’entrata in vigore dell’obbligo dell’emissione in forma esclusivamente elettronica del DAS NAZIONALE per i prodotti alcolici, precedentemente prevista per il 1° ottobre 2024 al 1° novembre 2025.
Fino a tale data resta in vigore il DAS cartaceo.

Non è tuttavia obbligatoria l'emissione del DAS per la circolazione nazionale dei seguenti prodotti alcolici ad accisa assolta:
• alcole e bevande alcoliche confezionati in recipienti di qualsiasi quantità, purché muniti di contrassegni di Stato;
• birra e vino;
• bevande fermentate diverse dal vino e dalla birra qualora non destinate a distillerie;
• vini aromatizzati, liquori ed acquaviti, addizionati con acqua gassata, semplice o di soda, contenuti in recipienti della quantità non superiore a 10 centilitri, aventi contenuto alcolometrico non superiore all'11% in volume;
• vini liquorosi destinati a stabilimenti di condizionamento o di trasformazione in altri prodotti.
Per i suddetti prodotti alcolici (esclusi dall'obbligo del DAS, relativamente alla loro circolazione nazionale), fatta eccezione:
• per il vino, relativamente al quale si applicano le norme in materia di tutela agricola;
• dei prodotti contrassegnati e di quelli destinati ad usi esenti, i quali circolano con la scorta del documento commerciale previsto dall'articolo 21, comma 4 del Dpr n. 633/1972 (e cioè, con il DDT- Documento Di Trasporto),  resta fermo l'obbligo di emissione della "bolla di accompagnamento dei beni viaggianti" di cui al Dpr n. 627/1978 (e cioè della BAM /X-AB).
Riguardo alla birra, l’Agenzia delle Dogane, con la Circolare n. 4/D del 15 aprile 2014, ha precisato che:
“… l’emissione della BAM permane dovuta da parte del depositario autorizzato, così come da parte dei destinatari registrati, al momento dell’estrazione dall’impianto, collocato a monte della rete di distribuzione, di birra che viene immessa in consumo. Il medesimo obbligo non si rende applicabile invece, in virtù dell’art. 34, comma 43, del D.L. n. 179/2012 di cui in premessa, per i successivi trasferimenti dai depositi di birra assoggettata ad accisa agli esercizi di vendita”.

Circolazione comunitaria

Il D.Lgs. n. 180/2021 di recepimento della Direttiva (UE) n. 262/2000, ha introdotto nel D.Lgs. n. 504/1995, le figure del “destinatario certificato” (articolo 8-bis) e dello “speditore certificato” (articolo 9-bis).
Le implicazioni operative delle due figure sono state illustrate dall’ADM con la Circolare n. 3 del 3 febbraio 2023.
Esclusivamente tra tali soggetti possono essere movimentati prodotti sottoposti ad accisa immessi in consumo nel territorio di uno Stato membro e successivamente trasportati verso altro Stato membro per esservi consegnati per scopi commerciali, previo conseguimento di autorizzazione della competente autorità.
La circolazione dei suddetti prodotti verso il destinatario certificato dello Stato membro di destinazione avviene con l’e-DAS unionale, emesso dal sistema informatizzato previo inserimento dei relativi dati da parte dello speditore certificato dello Stato membro di spedizione. Al documento elettronico è attribuito un codice unico di riferimento amministrativo semplificato.
Il soggetto che intende agire nel descritto ambito è chiamato ad operare tramite EMCS e pertanto dovrà, a seconda dei casi, adeguare o predisporre il proprio sistema elettronico al colloquio telematico con il sistema informativo dell' Agenzia per lo scambio dei messaggi relativi all’emissione dell’e-DAS unionale.

N.B.  Per la movimentazione dei prodotti in questione è tuttavia possibile utilizzare i servizi di un operatore logistico avente la qualifica di speditore certificato o di destinatario certificato, a seconda dell’operazione di interesse.

Destinatario certificato ordinario
Il destinatario certificato è il soggetto abilitato a ricevere presso il deposito di cui ha la disponibilità, nell’esercizio della sua attività economica, prodotti sottoposti ad accisa immessi in consumo in altro Stato membro e consegnati per scopi commerciali nel territorio dello Stato.
La possibilità di operare in tale veste presuppone:
•    in primis, che il soggetto sia in possesso della qualifica di depositario autorizzato ex art. 5 del D.Lgs. n. 504/95 o di destinatario registrato di cui all’art. 8 del TUA; 
•    e, in secondo luogo, l’ottenimento dell’autorizzazione dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli. 
Venendo a coesistere in capo alla stessa persona fisica o giuridica una duplice qualificazione tributaria (depositario autorizzato o destinatario registrato, da una parte, destinatario certificato, dall’altra) da cui discendono specifiche discipline, per finalità di controllo è prescritta la separata detenzione dei prodotti di che trattasi all’interno del deposito di ricezione nonché la distinta contabilizzazione in appositi registri.

Esempio N. 1 - Società italiana acquirente destinatario certificato 

La società ALFA SRL – destinatario certificato acquista bevande alcoliche da fornitore speditore certificato di altro Paese Ue . La società ALFA SRL svolge i seguenti adempimenti: •    prima della spedizione dei prodotti presta la garanzia per il pagamento dell’imposta fissata in misura pari al 100 per cento dell’accisa gravante su di essi, nelle modalità ordinariamente ammesse; •    riceve i prodotti (in genere, accompagnati da lettera di vettura – CMR) e li prende in consegna presso il deposito indicato nell’istanza di autorizzazione; •    entro il giorno successivo a quello di arrivo dei prodotti provvede al versamento dell’accisa italiana;  •    entro le ventiquattro ore decorrenti dal momento di presa in consegna, trasmette la nota di ricevimento all’ADM. La nota di ricevimento attesta la presa in consegna dei prodotti da parte del destinatario certificato nazionale, quindi l’introduzione degli stessi nel deposito, e presuppone la loro contestuale iscrizione nelle contabilità, con indicazione degli estremi dell’e-DAS unionale. Per i trasferimenti mediante automezzi la presa in consegna comprende necessariamente lo scarico effettivo, materiale, dei prodotti dal mezzo di trasporto e l’iscrizione in contabilità dei dati accertati relativi alla qualità e quantità dei prodotti scaricati, da effettuare entro il medesimo giorno in cui hanno termine le operazioni di scarico. L’invio della nota di ricevimento consegue all’espletamento da parte del destinatario certificato nazionale di tutti i prescritti obblighi, incluso quello di pagamento dell’imposta entro il giorno successivo a quello di arrivo dei prodotti. In caso di pagamento con mezzi diversi dall’F24 accise, il destinatario certificato ne dà prova mediante produzione di quietanza di versamento alla Tesoreria statale.  •    Riceve la fattura di acquisto intracomunitario (recante o meno l’addebito dell’accisa del Paese di partenza dei prodotti) e svolge la procedura acquisti intracomunitari: numera e integra con Iva la fattura di acquisto aggiungendo al corrispettivo indicato nella stessa, l’accisa italiana; annota tale fattura nel registro fatture emesse e nel registro acquisti; trasmette allo SDI i dati della fattura estera integrata con il documento TD18; inserisce l’importo della fattura estera (senza tenere conto dell’accisa italiana) nel modello Intra 2-bis e, alla scadenza prevista, lo trasmette all’Agenzia delle Dogane. L’Ufficio delle Dogane, verificato l’avvenuto pagamento dell’accisa dovuta, procede alla convalida della nota di ricevimento mediante il sistema informatizzato, cui segue l’invio all’autorità competente dello Stato membro di spedizione, e dispone lo svincolo della garanzia prestata dal destinatario certificato per la movimentazione di che trattasi. Il fornitore speditore registrato di altro Paese Ue: •    se ha venduto le bevande alcoliche includendo nel prezzo anche l’accisa del Paese di partenza, avendo ricevuto il rimborso dell’accisa dalla propria Amministrazione finanziaria, provvede a emettere nota di variazione a rettifica della fattura emessa e a rimborsare la stessa ad ALFA SRL; •    se ha venduto le bevande alcoliche SENZA includere nel prezzo l’accisa del Paese di partenza, una volta ricevuto il rimborso dell’accisa dalla propria Amministrazione finanziaria la tiene a proprio favore. Nel primo caso ALFA SRL numera e integra con Iva la nota di variazione e la annota con il segno meno nel registro fatture emesse e nel registro acquisti, trasmette allo SDI i dati della nota di variazione mediante il documento TD18, con il segno meno; inserisce la nota di variazione nel modello Intra 2 ter.

Destinatario certificato occasionale
La persona fisica o giuridica, munita di licenza fiscale di esercizio, che si trovi ad aver necessità di ricevere solo in via occasionale prodotti sottoposti ad accisa immessi in consumo in altro Stato membro può, ai sensi dell’art. 8-bis, comma 6, del TUA, presentare tramite PEC la suddetta istanza di autorizzazione all’Ufficio delle dogane territorialmente competente sul deposito/locale in cui intende ricevere e detenere i medesimi prodotti.
L’autorizzazione abilita alla ricezione dei suddetti prodotti provenienti da un unico speditore certificato ubicato in altro Stato membro ed in relazione ad unico movimento e per una quantità prestabilita. Al destinatario certificato occasionale è attribuito un codice identificativo. Anche per il destinatario certificato occasionale valgono gli obblighi di prestazione della garanzia in misura pari al 100 per cento dell’accisa gravante sui prodotti che intende ricevere e di pagamento dell’accisa entro il giorno successivo a quello di arrivo degli stessi prodotti. A tal fine, l’Ufficio procede ai medesimi adempimenti previsti per consentire l’esecuzione dei pagamenti da parte del destinatario registrato occasionale.

Speditore certificato ordinario 
Lo speditore certificato è il soggetto abilitato a spedire, nell’esercizio della sua attività economica, prodotti sottoposti ad accisa immessi in consumo nello Stato e successivamente trasportati per scopi commerciali verso il territorio di altro Stato membro. 
Per poter effettuare tale tipologia di operazioni l’esercente deve ottenere la previa autorizzazione dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli.
Nell’istanza di autorizzazione riporta:
a) gli estremi identificativi comprensivi di denominazione della ditta, partita IVA, sede legale ed il proprio indirizzo di PEC;
b) il codice ditta o la licenza fiscale di esercizio e, ove in possesso, il codice di accisa;
c) indirizzo del deposito/locale da cui partono le spedizioni;
d) codici NC e denominazione commerciale dei prodotti da trasferire.
A differenza del destinatario certificato, per divenire speditore certificato non occorre essere già depositario autorizzato o destinatario registrato; tuttavia, sussistendo una stretta relazione della nuova qualifica con l’attività economica svolta, il soggetto richiedente deve comunque operare in uno dei settori contemplati dalla disciplina dell’accisa (ad es., deposito di vini, esercizio di vendita di prodotti alcolici).
L’esercente che richiede di operare come speditore certificato presenta, tramite PEC, apposita istanza all’Ufficio delle Dogane territorialmente competente sul deposito/locale dal quale intende spedire i prodotti immessi in consumo nel territorio dello Stato per essere trasportati verso un destinatario certificato ubicato in altro Stato membro. 
Lo speditore certificato ha l’obbligo di iscrivere in apposito registro i prodotti trasportati al momento in cui lasciano il locale riportato nell’istanza, con annotazione di:
- estremi dell’e-DAS unionale;
- luogo in cui i prodotti sono consegnati.
Lo stesso speditore certificato fornisce al trasportatore il codice unico di riferimento amministrativo semplificato, che identifica la singola operazione di movimentazione.

Esempio N. 2 - Società italiana venditrice speditore certificato

La società ALFA SRL – speditore certificato vende bevande alcoliche, con resa DAP – luogo di arrivo,  a cliente destinatario certificato di altro Paese Ue . La società ALFA SRL svolge i seguenti adempimenti: •    predispone i colli per la spedizione; •    prende contatto con il vettore per la spedizione dei prodotti; •    compila la parte di sua spettanza della lettera di vettura CMR; •    verifica che il numero identificativo Iva del cliente sia registrato nell’Archivio VIES, che il codice identificativo accise del cliente sia registrato nella banca dati SEED e che il cliente sia abilitato a ricevere il prodotto considerato; •    emette fattura di cessione intracomunitaria per operazione non imponibile articolo 41/1/a del Dl n. 331/1993 e trasmette i relativi dati allo SDI con il codice destinatario XXXXXXX; a seconda di quanto previsto in contratto il corrispettivo indicato in fattura comprende o meno l’accisa italiana; •    annota in apposito registro i prodotti trasportati al momento in cui lasciano il locale riportato nell’istanza, con annotazione di: - estremi dell’e-DAS unionale; - luogo in cui i prodotti sono consegnati. •    fornisce al trasportatore il codice unico di riferimento dell’e-DAS unionale amministrativo semplificato, che identifica la singola operazione di movimentazione; •    entra in possesso della prova di cessione intracomunitaria (messaggio di conferma da parte dell’Ufficio delle Dogane, copia della lettera di vettura CMR, completa della sottoscrizione del mittente, del vettore e del destinatario o mancante di tale ultima sottoscrizione (CMR incompleto). Il competente Ufficio delle Dogane italiano ricevuto il messaggio di convalida della nota di ricevimento trasmesso dall’Autorità competente dello Stato membro di arrivo, invia messaggio di conferma all’impresa italiana venditrice.

Speditore certificato occasionale
La persona fisica o giuridica che, nell’esercizio della sua attività, si trovi ad aver necessità di spedire solo in via occasionale prodotti sottoposti ad accisa immessi in consumo nello Stato può, ai sensi dell’art. 9-bis, comma 3, del TUA, presentare tramite PEC la suddetta istanza di autorizzazione all’Ufficio delle dogane territorialmente competente sul deposito/locale da cui intende spedire i medesimi prodotti.
Nell’istanza, oltre al contenuto di cui alle lett. a), b), c) e d) di cui sopra, riporta i dati identificativi del destinatario certificato ubicato nello Stato membro, comprensivi di denominazione, partita IVA, sede legale e codice identificativo, il luogo di consegna dei
prodotti nonché la data o il periodo di tempo entro cui sarà effettuata la spedizione

Circolazione verso Paesi extra Ue

Si rinvia a quanto affermato nella sintesi operativa di cui al box sottostante, sintesi contenente sia l'ambito nazionale, UE, extra UE:

Sintesi operativa circolazione prodotti confezionati e sfusi

Prodotti confezionati Circolazione nazionale •    Vino: DDT/Fattura accompagnatoria / MVV, così come previsto dal DM n. 7490/2013 e successive modifiche; •    Birra (ad accisa assolta):  o    Da deposito fiscale a deposito libero: XAB o    Movimentazioni successive: DDT, fattura accompagnatoria, etc. •    Prodotti muniti di contrassegno fiscale ad accisa assolta:  o    in contenitori della capacità non superiore a 5 litri: esonero da documento di accompagnamento (articolo 30 del D.Lgs. N. 504/1995); o    In contenitori della capacità superiore a 5 litri: emissione DAS. NB: Con Decreto Dipartimentale n. 331 del 12 aprile 2018, sono state emanate le disposizioni per l’emissione del documento elettronico MVV-E per il trasporto dei prodotti vitivinicoli, in applicazione dell’articolo 16 del DM 2 luglio 2013. Circolazione in ambito UE •    Circolazione vino: spedizione in altro Paese Ue:  o    Da parte di titolare di deposito fiscale: emissione e-AD nei confronti di un Deposito fiscale o di un Destinatario registrato di altro Paese Ue; o    Da parte di piccolo produttore: emissione di MVV-E nei confronti di un Deposito fiscale o di un Destinatario registrato di altro Paese Ue; o    Da parte di altro soggetto (ad esempio: enoteca, in proprio o tramite operatore logistico speditore certificato) emissione di e-DAS unionale emesso nei confronti di un codice identificativo di destinatario certificato di altro Paese Ue; •    Circolazione birra, liquori, spiriti,  in regime sospensivo con invio a soggetto dotato di idoneo codice di accisa di altro Paese Ue: operatore titolare di deposito fiscale oppure destinatario registrato ordinario o occasionale (per la singola spedizione): emissione di e-AD •    Circolazione birra, liquori, spiriti,  ad accisa italiana assolta: emissione e- DAS unionale nei confronti di destinatario certificato di altro Paese Ue. Circolazione con Paesi extra UE: •    Spedizione in regime sospensivo:  o    Uscita dal territorio Ue da dogana italiana: come circolazione nazionale; o    Uscita dal territorio Ue da dogana di altro Paese Ue:     Piccolo produttore di vino: MVV-E, emesso su dogana di esportazione;     Deposito fiscale: e-AD emesso su dogana di esportazione; •    Spedizione ad accisa Italiana assolta (ad esempio: spedizione da parte di commercianti ed enoteche):  o    Uscita dal territorio Ue da dogana italiana: come circolazione nazionale; o    Uscita dal territorio Ue da dogana di altro Paese Ue: e-DAS unionale emesso su dogana di esportazione. Prodotti sfusi Circolazione nazionale •    MVV convalidato •   in ogni caso, invio del documento trasporto a ICQRF (articolo 14 Regolamento UE n. 273/2018) Circolazione in ambito UE •    Piccolo produttore di vino: MVV-E •    Deposito fiscale: e-AD •    In ogni caso, invio documento trasporto a ICQRF (articolo 14 Regolamento UE n. 273/2018) Circolazione con Paesi extra UE: •    Uscita da Dogana italiana (Piccolo produttore e deposito fiscale):  o    MVV convalidato •    Uscita da Dogana di altro Paese Ue:  o    Piccolo produttore di vino: MVV-E o    Deposito fiscale: e-AD In entrambi i casi: invio del documento di trasporto a ICQRF (articolo 14 Regolamento UE n. 273/2018)

Al momento, solo due Paesi Ue gestiscono le bevande alcoliche in regime di monopolio; si tratta della Svezia e della Finlandia. Da alcuni anni in tali Paesi si è acceso un vivace dibattito circa l’utilità di mantenere in vigore il sistema del monopolio. Nel giugno 2024, in Finlandia è entrata in vigore una legge che liberalizza il commercio delle bevande alcoliche con fermentazione naturale fino a 8 gradi (in aumento rispetto alla precedente soglia di 5,5 gradi).

Per quanto riguarda la Svezia, la vendita al dettaglio di vino e di altre bevande alcoliche è gestita in regime di monopolio dal SYSTEMBOLAGET.
Risulta che il monopolio copre circa i 2/3 degli acquisti di bevande alcoliche da parte di consumatori svedesi.
Riguardo alle vendite a distanza, a partire dal 2007, in conseguenza della sentenza della Corte di Giustizia del 5 giugno 2007, causa 170/2004, i consumatori finali svedesi possono liberamente acquistare vino e altre bevande alcoliche a distanza, senza passare tramite il SYSTEMBOLAGET.

Per quanto riguarda la Finlandia la vendita al dettaglio di vino e di altre bevande alcoliche con gradazione superiore a 8 gradi vol. è gestita in regime di monopolio dalle società ALKO OY e ALTIA GROUP OY.
Risulta che il monopolio copre circa 1/3 degli acquisti di bevande alcoliche da parte di consumatori finlandesi.
Riguardo alla vendita a distanza, i consumatori finali finlandesi sempre di più acquistano vino e altre bevande alcoliche a distanza, senza passare tramite ALKO OY; tenuto conto dell’importanza del canale in questione ALKO OY ha intenzione di entrare in tale mercato con un proprio sito; i prodotti NON verrebbero consegnati a casa del cliente, ma dovrebbero comunque essere ritirati presso i punti vendita di ALKO OY.
L’Autorità fiscale finlandese è molto attenta a riscuotere le imposte su tali tipologie di operazioni.

Riguardo ai Paesi extra Ue, il regime di monopolio per le bevande alcoliche è previsto in Norvegia (tramite il Vinmonopolet) e in Canada (escluso per la provincia di Alberta).
Negli Stati Uniti d’America, in qualche Stato, esistono forme di controllo sulla vendita di bevande alcoliche. 
 

L’Iva, in linea generale, non viene applicata sulle cessioni di beni inviati all’estero: i beni escono dal territorio nazionale liberi dall’Iva e saranno colpiti dalle imposte sugli scambi (Iva o altre imposte) nel Paese di arrivo.

L’impresa che cede beni inviati all’estero, al fine di non applicare l’Iva, deve espletare specifiche procedure operative.

Dette procedure si diversificano (soprattutto) in funzione del luogo di invio dei beni.

Se i beni vengono inviati in altri Paesi Ue, occorre espletare la procedura della cessione intracomunitaria dei beni; detta procedura è disciplinata dall’articolo 41del Dl n. 331/1993, convertito dalla legge n.  427/1993.

Se i beni vengono inviati in Paesi extra Ue, occorre espletare la procedura della cessione all’esportazione dei beni; detta procedura:

• sotto il profilo doganale, è disciplinata:
  • dal Regolamento (UE) 952/2013 – Istituzione del CDU - Codice Doganale dell’Unione;
  • dal Regolamento delegato (UE) 2015/2446 del 28 luglio 2015 (RD);
  • dal Regolamento di esecuzione (UE) 2015/2447 del 24 novembre 2015 (RE);
  • e dalle disposizioni del D.Lgs.  n. 141 del 26 settembre 2024 - Disposizioni nazionali complementari al codice doganale dell'Unione e revisione del sistema sanzionatorio in materia di accise e altre imposte indirette sulla produzione e sui consumi, entrato in vigore in data 4 ottobre 3034, con abrogazione del Dpr n. 43 del 23 gennaio 1973 (TULD – Testo Unico delle Disposizioni Legislative in materia Doganale);
• sotto il profilo Iva, è disciplinata dall’articolo 8 del Dpr n. 633/1972.

La Direttiva 2006/112/CE afferma che:
TITOLO IX – ESENZIONI
Esenzioni connesse alle operazioni intracomunitarie
Articolo 138
1.   Gli Stati membri esentano le cessioni di beni spediti o trasportati, fuori del loro rispettivo territorio ma nella Comunità, dal venditore, dall’acquirente o per loro conto, effettuate nei confronti di un altro soggetto passivo, o di un ente non soggetto passivo, che agisce in quanto tale in uno Stato membro diverso dallo Stato membro di partenza della spedizione o del trasporto dei beni.
2.   Oltre alle cessioni di cui al paragrafo 1, gli Stati membri esentano le operazioni seguenti:
(….)
b)    le cessioni di prodotti soggetti ad accisa spediti o trasportati fuori del loro rispettivo territorio ma nella Comunità a destinazione dell'acquirente, dal venditore, dall'acquirente o per loro conto, effettuate nei confronti di soggetti passivi o di enti non soggetti passivi, i cui acquisti intracomunitari di beni diversi da prodotti soggetti ad accisa non sono soggetti all'IVA a norma dell'articolo 3, paragrafo 1, qualora la spedizione o il trasporto dei prodotti in questione siano effettuati in conformità dell'articolo 7, paragrafi 4 e 5, o dell'articolo 16, della direttiva 92/12/CEE;

c)    le cessioni di beni consistenti in trasferimenti a destinazione di un altro Stato membro, che beneficerebbero delle esenzioni di cui al paragrafo 1 e alle lettere a) e b) se fossero effettuate nei confronti di un altro soggetto passivo.

L'articolo 41, Dl n. 331/1993, afferma che:
“Cessioni intracomunitarie non imponibili.
1. Costituiscono cessioni non imponibili:
a) le cessioni a titolo oneroso di beni, trasportati o spediti nel territorio di altro Stato membro, dal cedente o dall'acquirente, o da terzi per loro conto, nei confronti di cessionari soggetti di imposta o di enti, associazioni ed altre organizzazioni indicate nell'articolo 4, quarto comma, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, non soggetti passivi d'imposta; i beni possono essere sottoposti per conto del cessionario, ad opera del cedente stesso o di terzi, a lavorazione, trasformazione, assiemaggio o adattamento ad altri beni. La disposizione non si applica per le cessioni di beni, diversi dai prodotti soggetti ad accisa, nei confronti dei soggetti indicati nell'articolo 38, comma 5, lettera c), del presente decreto, i quali, esonerati dall'applicazione dell'imposta sugli acquisti intracomunitari effettuati nel proprio Stato membro, non abbiano optato per l'applicazione della stessa; le cessioni dei prodotti soggetti ad accisa sono non imponibili se il trasporto o spedizione degli stessi sono eseguiti in conformità degli articoli 6 e 8 del presente decreto;
(….)
2. Sono assimilate alle cessioni di cui al comma 1, lettera a):
(…)
c)l'invio di beni nel territorio di altro Stato membro, mediante trasporto o spedizione a cura del soggetto passivo nel territorio dello Stato, o da terzi per suo conto, in base ad un titolo diverso da quelli indicati nel successivo comma 3 di beni ivi esistenti.
2-ter. Le cessioni di cui al comma 1, lettera a), e al comma 2, lettera c), costituiscono cessioni non imponibili a condizione che i cessionari abbiano comunicato il numero di identificazione agli stessi attribuito da un altro Stato membro e che il cedente abbia compilato l'elenco di cui all'articolo 50, comma 6, o abbia debitamente giustificato l'incompleta o mancata compilazione dello stesso. 
(…)
4. Agli effetti del secondo comma degli articoli 8, 8-bis, e o del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, le cessioni di cui ai precedenti commi 1 e 2, sono computabili ai fini della determinazione della percentuale e dei limiti ivi considerati.”.

La Circolare n. 13 del 23 febbraio 1994 afferma che:
“Si evidenzia che le cessioni intracomunitarie di beni soggetti ad accisa (oli minerali, alcole, bevande alcoliche e tabacchi lavorati) sono non imponibili se il loro trasporto o spedizione sono eseguiti nel rispetto delle modalità previste, ai fini dell'applicazione delle accise, dagli artt. 6 ed 8 del decreto-legge n. 331 del 1993. In tale ipotesi l'IVA viene corrisposta unitamente alle accise presso i competenti Uffici dello Stato membro di destinazione.”.

Per poter porre in essere  operazioni intracomunitarie, i soggetti Iva devono essere inclusi nell’archivio Vies (VAT information exchange system). L'opzione per poter effettuare queste operazioni può essere espressa direttamente nella dichiarazione di inizio attività oppure, successivamente, telematicamente, in modalità diretta o tramite i soggetti incaricati di cui ai commi 2-bis e 3 dell’articolo 3 del Dpr 322/1998 (Intermediari abilitati).

L’impresa italiana che cede merce con invio della stessa in altro Paese Ue, deve porre in essere i seguenti principali adempimenti:

• Verificare che il cliente estero sia un OPERATORE ECONOMICO iscritto al VIES – VAT Information Exchange System, mediante l’apposita funzionalità prevista sul sito dell’Agenzia delle Entrate (Imprese – Archivio Vies), stampando e tenendo agli atti l’esito del controllo;
• Emettere fattura per operazione NON imponibile articolo 41/1/a del Dl n. 331/1993;
• Annotare la fattura sul registro fatture emesse;
• Entrare in possesso della prova di avvenuto ricevimento della merce da parte del cliente estero (“Prova cessione intracomunitaria”);
• Presentare il modello Intrastat CESSIONI.
• Tramettere allo SDI i dati della fattura emessa con il codice destinatario: XXXXXXX.

Riguardo alla prova delle cessioni intracomunitarie, è opportuno operare la distinzione tra:

• Prove previste per le imprese in genere;
• Prove reperibili dalle imprese che spediscono bevande alcoliche.

PROVE PREVISTE PER LE IMPRESE IN GENERE
Sino al 31 dicembre 2019, l’’Agenzia delle Entrate ha emanato le seguenti Risoluzioni / Risposte a interpello:

• Risoluzione n. 345/E del 28 novembre 2007, secondo la quale per provare la cessione intracomunitaria di beni il venditore italiano deve entrare in possesso della lettera di vettura (CMR) firmata (e timbrata) dal mittente, dal vettore e dal cliente estero (con suo ritorno al venditore italiano);
• Risoluzione n. 477/E del 15 dicembre 2008, secondo la quale la prova di cessione intracomunitaria può essere data oltre che con la lettera di vettura (CMR), firmata (e timbrata), “… con qualsiasi altro documento idoneo a dimostrare che le merci sono state inviate in altro Stato membro”;
• Risoluzione n. 19/E del 25 marzo 2013, secondo la quale la prova della cessione intracomunitaria può essere data anche a mezzo di CMR elettronico e mediante accesso alle informazioni contenute nel sistema informativo del vettore a mezzo di tracking number;
• Risoluzione n. 71/E del 24 luglio 2014, secondo la quale la prova di cessione intracomunitaria può essere data anche tramite una dichiarazione di ricevimento da parte del cliente, opportunamente supportata con altra documentazione;
• Risposta a interpello n. 100 dell’8 aprile 2019, secondo la quale la prova di cessione intracomunitaria può essere data da una dichiarazione di ricevimento da parte del cliente (la quale descrive compiutamente l’operazione), idoneamente supportata da altra documentazione (fattura di vendita, documentazione bancaria attestante l’avvenuto pagamento, documentazione relativa agli impegni contrattuali assunti, elenco intrastat). 

A partire dal 1° gennaio 2020, sono entrate in vigore le regole previste dal Regolamento di esecuzione (UE) del 4 dicembre 2018, che ha introdotto nel Regolamento n. 282/2011, il nuovo articolo 45 bis il quale precisa quali sono le prove di cessione intracomunitaria valide in tutti i Paesi Ue, relativamente alle operazioni di cui all’articolo 138 della Direttiva 2006/112/CE.
L’articolo 45 bis del Regolamento n. 282/2011 distingue tra due diverse situazioni:

• Trasporto a cura o a spese del venditore (clausole Incoterms 2020 del Gruppo C e D);
• Trasporto a cura o a spese dell’acquirente (clausole Incoterms 2020 del Gruppo E e F).

a) Trasporto a cura o a spese del venditore
MEZZI DI PROVA: 
Il venditore certifica che i beni sono stati spediti o trasportati da lui o da un terzo per suo conto ed il venditore è in possesso di almeno due elementi di prova relativi al trasporto o alla spedizione dei beni non contraddittori rilasciati da due diverse parti indipendenti l'una dall'altra, dal venditore e dall'acquirente, quali, ad esempio:

• un documento o una lettera di vettura CMR riportante la firma (del vettore), 
• una polizza di carico, 
• una fattura di trasporto aereo, 
• oppure una fattura emessa dallo spedizioniere;

oppure
Il venditore è in possesso di uno qualsiasi dei singoli elementi di cui sopra, in combinazione con uno qualsiasi dei seguenti singoli elementi di prova non contradditori,
che confermano la spedizione o il trasporto rilasciati da due diverse parti indipendenti l'una dall'altra, dal venditore e dall'acquirente:

• una polizza assicurativa relativa alla spedizione o al trasporto dei beni o i documenti bancari attestanti il pagamento per la spedizione o il trasporto dei beni;
• documenti ufficiali rilasciati da una pubblica autorità, ad esempio da un notaio, che confermano l'arrivo dei beni nello Stato membro di destinazione;
• una ricevuta rilasciata da un depositario nello Stato membro di destinazione che confermi il deposito dei beni in tale Stato membro.

b) Trasporto a cura o a spese dell’acquirente
MEZZI DI PROVA:
Il venditore è in possesso di:

• una dichiarazione scritta dall'acquirente che certifica che i beni sono stati trasportati o spediti dall'acquirente, o da un terzo per conto dello stesso acquirente, e che identifica lo Stato membro di destinazione dei beni; tale dichiarazione scritta indica:
  o    la data di rilascio; 
  o    il nome e l'indirizzo dell'acquirente; 
  o    la quantità e la natura dei beni; 
  o    la data e il luogo di arrivo dei beni; 
  o    nonché l'identificazione della persona che accetta i beni per conto dell'acquirente

L'acquirente deve fornire al venditore la dichiarazione scritta in argomento, entro il decimo giorno del mese successivo alla cessione;
e
almeno due degli elementi di prova non contraddittori esaminati con riferimento alla situazione di cui al punto a), rilasciati da due diverse parti e che siano indipendenti l'una dall'altra, dal venditore e dall'acquirente.

Tenuto conto di quanto successivamente espresso dall’Agenzia delle Entrate:
•    Risposta a interpello n. 117 del 23 aprile 2020, secondo la quale vengono confermate le prove previste dalla Risposta a interpello n. 100 dell’8 aprile 2019;
•    Circolare n. 12 del 12 maggio 2020;
•    Risposta a interpello n. 166 del 5 giugno 2020;
•    Risposta a interpello n. 305 del 3 settembre 2020;
•    Risposta a interpello n. 632 del 29 dicembre 2020;
•    Risposta in occasione di Telefisco del 28 gennaio 2021;
•    Risposta a interpello n. 141 del 3 marzo 2021;
•    Risposta a interpello n. 101 del 10 marzo 2022;
•    Risposta a interpello n. 146 del 22 marzo 2022 (prodotti sottoposti ad accisa);

è da ritenere che l’impresa italiana abbia oggi a disposizione due tipologie di prove di cessione intracomunitaria:

• Le prove previste dall’articolo 45 bis del Regolamento 282/2011, in base alle quali opera l’inversione dell’onere della prova: è l’Agenzia delle Entrate che deve dimostrare che le prove reperite dall’impresa venditrice non sono valide (in quanto false o irregolari);
• Le prove previste dall’Agenzia delle Entrate nelle sue Risoluzioni / Risposte a interpello e Circolare n. 12/2020, in base alle quali è il contribuente che deve dimostrare la validità delle prove stesse.

In alcune recenti verifiche fiscali l’Agenzia delle Entrate (in contrasto con Risposta a interpello n. 100 dell’8 aprile 2019) ha sostenuto che la dichiarazione del cliente da sola non è sufficiente, dovendo la  stessa essere supportata da un documento emesso da un soggetto indipendente (ad esempio: una lettera di vettura CMR anche incompleta, un POD – Proof Of Delivery, etc.).

PROVE REPERIBILI DALLE IMPRESE CHE SPEDISCONO BEVANDE ALCOLICHE
Ferme restando le prove di cessione intracomunitaria previste per le imprese in genere, nel caso delle imprese che spediscono bevande alcoliche, tenuto conto del fatto che:

• la spedizione deve avere luogo nei confronti di soggetti dotati di codice d’accisa (depositi fiscali/ destinatari registrati);
• il trasporto dei beni in considerazione è già monitorato ai fini della tutela agricola e delle accise;

le prove di avvenuto arrivo della merce a destinazione sono, in genere, già a disposizione o comunque sono più facilmente reperibili da parte delle imprese in argomento.
In particolare:

• Impresa dotata di deposito fiscale: nota di ricevimento della merce emessa in via telematica dal destinatario; riguardo a tale nota l’Agenzia delle Entrate nella risposta a interpello n. 146 del 22 marzo 2022 afferma che: “In conclusione, sebbene l'e-AD sia un documento amministrativo elettronico introdotto per soddisfare esigenze diverse rispetto al CMR e limitato nel suo impiego alle sole merci soggette ad accise armonizzate, considerato che viene emesso e controllato nella sua circolazione dalla pubblica amministrazione, la scrivente ritiene che tale documento possa essere validamente utilizzato in alternativa al CMR (nel quale sono contenuti gli stessi elementi) o altro documento di trasporto della merce, alfine di comprovare l'uscita dal territorio dello Stato dei suddetti beni.”;
• Piccolo produttore di vino: ritorno di copia timbrata e firmata dell’MVV-E, oltre alla lettera di vettura CMR completa o incompleta (e cioè priva del timbro e della sottoscrizione del destinatario);
• Impresa dotata di deposito commerciale: messaggio di appuramento dell’e-DAS inviato dal destinatario certificato che ha ricevuto il prodotto.

L’articolo 2 del D.Lgs. n. 87/2024 (Revisione del sistema sanzionatorio tributario), con effetto dal 1° settembre 2024, ha esteso alle cessioni intracomunitarie con trasporto a carico del cliente non residente o per suo conto la regola dei 90 giorni già prevista dall’articolo 8/1/b del Dpr n. 633/1972 per le cessioni all’esportazione con trasporto a carico del cliente estero.
Al riguardo l’articolo 7 del D.Lgs. n. 471/1997 - Violazioni relative alle esportazioni, afferma che:
“1. Chi effettua cessioni di beni senza addebito d'imposta, ai sensi dell' articolo 8, primo comma, lettere b) e b-bis), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 , relativo alle cessioni all'esportazione, è punito con la sanzione amministrativa del cinquanta per cento del tributo, qualora il trasporto o la spedizione fuori del territorio dell'Unione europea non avvenga nel termine ivi prescritto. «Alla stessa sanzione è soggetto chi effettua cessioni di beni senza addebito d'imposta, ai sensi dell’articolo 41,  articolo 41, comma 1, lettera a), del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331 , convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427 , qualora il bene sia trasportato in altro Stato membro dal cessionario o da terzi per suo conto e il bene non risulti pervenuto in detto Stato entro novanta giorni dalla consegna. La sanzione di cui ai periodi precedenti non si applica se, nei trenta giorni successivi, viene eseguito, previa regolarizzazione della fattura, il versamento dell'imposta.”.

Di conseguenza, riguardo alle operazioni in argomento l’impresa italiana venditrice deve non solo comprovare che la merce è giunta a destinazione, ma anche che il trasferimento della stessa ha avuto luogo entro 90 giorni dalla consegna.

In relazione a tale disposizione è possibile delineare il seguente quadro di sintesi:
CESSIONE INTRACOMUNITARIA ARTICOLO 41/1/A DEL DL N. 331/1993 - TRASPORTO A CARICO DEL CLIENTE ESTERO - CASISTICA OPERATIVA

• La società italiana entro 90 giorni dalla consegna entra in possesso della prova che la merce è arrivata a destinazione: perfetto; l’operazione di cessione è NON imponibile;
• La società italiana entra in possesso della prova che la merce è arrivata a destinazione successivamente ai 90 giorni dalla consegna, ma entro i 30 giorni successivi: dovrebbe valere la regola stabilita dalla Circolare n. 98/2010 per le esportazioni, la quale afferma che:

RISOLUZIONE N. 98/E  del 10 novembre 2014:
«E' evidente, infine, che laddove la merce risulti esportata oltre i 90 giorni ma, comunque, entro i 30 giorni previsti, ai fini della regolarizzazione, dall'articolo 7, comma 1, dei decreto n. 471 del 1997, e si abbia prova dell’avvenuta esportazione, il contribuente potrà esimersi dal versamento dell'imposta senza per questo incorrere in alcuna violazione sanzionabile.».

• La merce giunge a destinazione successivamente ai 120 giorni dalla consegna:
  •  Ma l’impresa cedente entro i 30 giorni successivi ai 90 giorni dalla consegna regolarizza la fattura con Iva e versa l’Iva: NO sanzione; dovrebbe valere quanto affermato in relazione all’articolo 8/1/b e cioè possibilità di recuperare l’Iva applicata mediante nota di variazione (Cfr. risposta a interpello n. 32/2023 riportata nelle successive slide).
  • Se, invece, l’impresa cedente NON regolarizza l’operazione entro i 30 giorni successivi ai 90 giorni dalla consegna e se l’impresa cedente entra in possesso della prova di cessione intracomunitaria, l’operazione di cessione resta NON imponibile, ma scatta la sanzione di cui all’articolo 7 del D.Lgs. N. 471/1997 (del 50% dell’imposta), con possibilità di ravvedimento operoso;  in pratica, dovrebbe valere quanto affermato dalla Circolare n. 98/E del 10 novembre 2014.

• La merce NON giunge a destinazione (oppure NON viene reperita la prova di tale arrivo) e il contribuente NON regolarizza l’operazione entro i 30 giorni successivi ai 90 giorni dalla consegna, scatta l’obbligo di applicazione dell’Iva oltre alla sanzione di cui all’articolo 7, comma 1, del D.Lgs. n. 471/1997(50% dell’imposta), con possibilità di ravvedimento operoso.

In relazione all'operazione di cessione intracomunitaria si segnalano i seguenti aspetti specifici:

• Contratto sottostante: vendita
• Controllo registrazione del proprio numero identificativo Iva nella banca dati VIES - Intrastat;
• Controllo esistenza e correttezza del codice identificativo Iva comunicato dal cliente, stampa della visura eseguita e sua tenuta agli atti;
• Prezzo in moneta estera – fattura in lingua estera: consentito (articolo 21, comma 3, del Dpr n. 633/1972); in fattura deve essere indicata anche la base imponibile in euro (Circolare n. 12/E del 3 maggio 2013, capitolo IV, paragrafo 6.3);
• Norma di inapplicabilità dell’imposta: “operazione non imponibile, articolo 41, comma 1, lettera a) del Dl n. 331/1993”
• Fattura e imposta di bollo: le fatture relative alle cessioni intracomunitarie sono esonerate dall’imposta di bollo (articolo 66, comma 5, del Dl n. 331/1993);
• Acconto prezzo: nel caso delle operazioni intracomunitarie (come previsto dall’articolo 39 del Dl n. 331/1993) il ricevimento di un acconto o dell’intero prezzo non costituisce effettuazione dell’operazione; non è quindi obbligatorio emettere fattura in relazione allo stesso; ove la stessa venga emessa in via volontaria, occorre applicare la stessa norma di non imponibilità della cessione; 
• Trasporto o spedizione dei beni all’estero, attuati “… dal cedente o dall'acquirente, o da terzi per loro conto…” (a seconda della condizione di resa Incoterms 2020);
• Tempo di permanenza dei beni in Italia dopo passaggio di proprietà: 
  • cessione intracomunitaria con trasporto a carico del venditore: non previsto; per cautela, tempo tecnico necessario per organizzare il trasporto (Sentenza Corte Giustizia Ue sentenza 18 novembre 2010, causa C‐84/09, punto 33);
  • cessione intracomunitaria con trasporto a carico del cliente: i beni devono giungere a destinazione entro 90 giorni dalla consegna.
• Prova dell’avvenuto arrivo dei beni al cliente estero (a partire dal 1° gennaio 2020, secondo le regole previste dall’articolo 45 bis del Regolamento n. 282/2011 o dalla prassi dell’Agenzia delle Entrate);
• Trasmissione  dei dati dell’operazione allo SDI, mediante XML, con il codice destinatario XXXXXXX;
• Adempimenti Intrastat;
• Note di variazione in aumento e in diminuzione: le prime sono obbligatorie, le seconde sono facoltative; in caso di loro emissione, necessità di provvedere a rettificare gli elenchi Intrastat.

La Direttiva 2006/112/CE afferma che:
“TITOLO IX - ESENZIONI
Esenzioni all'esportazione
Articolo 146
1. Gli Stati membri esentano le operazioni seguenti:
a) le cessioni di beni spediti o trasportati, dal venditore o per suo conto, fuori della Comunità;
b) le cessioni di beni spediti o trasportati da un acquirente non stabilito nel loro rispettivo territorio, o per conto del medesimo, fuori della Comunità, ad eccezione dei beni trasportati dall'acquirente stesso e destinati all'attrezzatura o al rifornimento e al vettovagliamento di navi da diporto, aerei da turismo o qualsiasi altro mezzo di trasporto ad uso privato;
c) le cessioni di beni ad organismi riconosciuti che li esportano fuori dalla Comunità nell'ambito delle loro attività umanitarie, caritative o educative fuori della Comunità;
(….)”.

L'articolo 8, primo comma, del Dpr n. 633/1972 afferma che:
“Costituiscono cessioni all'esportazione non imponibili:
a) Le cessioni, anche tramite commissionari, eseguite mediante trasporto o spedizione di beni fuori del territorio della Comunità economica europea, a cura o a nome dei cedenti o dei commissionari, anche per incarico dei propri cessionari o commissionari di questi. I beni possono essere sottoposti per conto del cessionario, ad opera del cedente stesso o di terzi, a lavorazione, trasformazione, montaggio, assiemaggio o adattamento ad altri beni. L'esportazione deve risultare da documento doganale, o da vidimazione apposta dall'ufficio doganale su un esemplare della fattura ovvero su un esemplare della bolla di accompagnamento emessa a norma dell’ art. 2 del decreto del Presidente della Repubblica 6 ottobre 1978 n. 6, o, se questa non è prescritta, sul documento di cui all'articolo 21, comma 4, terzo periodo, lettera a). Nel caso in cui avvenga tramite servizio postale l'esportazione deve risultare nei modi stabiliti con decreto del Ministro delle Finanze, di concerto con il Ministro delle poste e delle telecomunicazioni;
b) le cessioni con trasporto o spedizione fuori del territorio della Comunità economica europea entro novanta giorni dalla consegna, a cura del cessionario non residente o per suo conto, ad eccezione dei beni destinati a dotazione o provvista di bordo di imbarcazioni o navi da diporto, di aeromobili da turismo o di qualsiasi altro mezzo di trasporto ad uso privato e dei beni da trasportarsi nei bagagli personali fuori del territorio della Comunità economica europea; l'esportazione deve risultare da vidimazione apposta dall'ufficio doganale o dall'ufficio postale su un esemplare della fattura;
b-bis) le cessioni con trasporto o spedizione fuori del territorio dell'Unione europea entro centottanta giorni dalla consegna, a cura del cessionario o per suo conto, effettuate, secondo modalità stabilite con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, nei confronti delle amministrazioni pubbliche e dei soggetti della cooperazione allo sviluppo iscritti nell'elenco di cui all'articolo 26, comma 3, della legge 11 agosto 2014, n. 125, in attuazione di finalità umanitarie, comprese quelle dirette a realizzare programmi di cooperazione allo sviluppo. La prova dell'avvenuta esportazione dei beni é data dalla documentazione doganale; 
(…..)”.

Coniugando le disposizioni dell’articolo 8 sopra riportato con le clausole Incoterms 2020 CCI Parigi, si ottiene il seguente schema di sintesi.
• Vendite con le clausole CPT, CIP, CFR, CIF, DPU, DAP, DDP: 

• Trasporto della merce a destinazione a carico dell’impresa italiana venditrice
• Operazione doganale di esportazione a cura e a spese dell’impresa italiana venditrice;
• Dichiarazione di esportazione a nome (in qualità di esportatore) dell’impresa italiana venditrice;
• Operazione non imponibile articolo 8/1/a del Dpr n. 633/1972;
• Prova avvenuta esportazione: messaggio IVISTO contenuto nel cassetto doganale o risultato di uscita ottenuto a mezzo MRN;

• Vendite con la clausola FOB: in base ad alcune Risoluzioni dell’Amministrazione finanziaria (R.M. 4 novembre 1986, n. 416596, R.M. 13 agosto 1996, n. 178/E), emesse in vigenza del TULD Dpr n. 43/1973, alle vendite in argomento si applicavano le regole di cui al punto precedente. In conseguenza dell’abrogazione del Dpr n. 43/1973 - TULD ad opera del D.Lgs. n. 141/2024, sembra ragionevole sostenere che alla clausola FOB si applichino le stesse considerazioni nel seguito delineate in relazione alle clausole FCA e FAS.
• Vendite con le clausole FCA e FAS:

• Sotto il profilo doganale: come situazioni precedenti;
• Sotto il profilo dell’Iva: poiché il trasporto è curato dal cliente estero, in base alla formulazione letterale della norma, l’operazione é da allocare nell’ambito dell’articolo 8/1/b del Dpr n. 633/1972. 

• Vendite con la clausola EXW: 

• Trasporto della merce a destinazione a carico del cliente estero
• Operazione doganale di esportazione a cura e a spese dell’impresa estera acquirente: Dichiarazione presentata a mezzo rappresentante doganale nominato dal cliente estero; 
• Dichiarazione di esportazione, in genere, a nome dell’impresa italiana venditrice (in veste di esportatore), salvo nel caso di operazione triangolare con esportazione a nome di promotore di altro Paese Ue; 
• Operazione non imponibile articolo 8/1/b del Dpr n. 633/1972; 
• I beni, una volta consegnati al cliente estero, NON possono formare oggetto di lavorazione; devono essere esportati tal quali (entro 90 giorni dalla consegna; termine non tassativo RISOLUZIONE N. 98/E del 10 novembre 2014);
• Prova avvenuta esportazione: sino al 30 aprile 2016, la prova era costituita dalla fattura vistata. Poiché dal 1° maggio 2016, la bolletta di esportazione è a nome dell’impresa italiana, tale prova può essere costituita anche dal risultato di uscita ottenuto a mezzo MRN; a tal fine l’impresa italiana deve entrare in possesso di un esemplare del DAE riportante in casella 2, il riferimento alla stessa, o di altro documento dal quale risulti l’MRN della dichiarazione di esportazione.

Nel caso di cessione all’esportazione con trasporto a carico del cliente estero (come accade nel caso di resa EXW, FCA, FAS e FOB; quest’ultima alla luce della soppressione dell’articolo 130 del TULD Dpr n. 43/1973), la merce, come previsto dall’articolo 8/1/b del Dpr n. 633/1972, deve uscire dal territorio Ue entro 90 giorni dalla consegna.
Al riguardo l’articolo 7 del D.Lgs. n. 471/1997 - Violazioni relative alle esportazioni, afferma che:
“1. Chi effettua cessioni di beni senza addebito d'imposta, ai sensi dell' articolo 8, primo comma, lettere b) e b-bis), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 , relativo alle cessioni all'esportazione, è punito con la sanzione amministrativa del cinquanta per cento del tributo, qualora il trasporto o la spedizione fuori del territorio dell'Unione europea non avvenga nel termine ivi prescritto. (…….) La sanzione di cui ai periodi precedenti non si applica se, nei trenta giorni successivi, viene eseguito, previa regolarizzazione della fattura, il versamento dell'imposta.”.

In relazione a tale disposizione è possibile delineare il seguente quadro di sintesi:
CESSIONE ALL’ESPORTAZIONE ARTICOLO 8/1/B DEL DPR N. 633/1972 - CASISTICA OPERATIVA

• La merce esce dal territorio Ue entro 90 giorni dalla consegna: perfetto; l’operazione di cessione è NON imponibile;
• La merce esce dal territorio Ue successivamente ai 90 giorni dalla consegna, ma entro i 30 giorni successivi: La Circolare n. 98/2010 afferma che: «E' evidente, infine, che laddove la merce risulti esportata oltre i 90 giorni ma, comunque, entro i 30 giorni previsti, ai fini della regolarizzazione, dall'articolo 7, comma 1, dei decreto n. 471 del 1997, e si abbia prova dell’avvenuta esportazione, il contribuente potrà esimersi dal versamento dell'imposta senza per questo incorrere in alcuna violazione sanzionabile.».
• La merce esce dal territorio Ue successivamente ai 120 giorni dalla consegna: 
  •  Ma l’impresa cedente entro i 30 giorni successivi ai 90 giorni dalla consegna regolarizza la fattura con Iva e versa l’Iva: NO sanzione; una volta entrati in possesso della prova di uscita della merce è possibile recuperare l’Iva applicata mediante nota di variazione (Cfr. risposta a interpello n. 32/2023 riportata nelle successive slide).
  •  Se, invece, l’impresa cedente NON regolarizza l’operazione entro i 30 giorni successivi ai 90 giorni dalla consegna, l’operazione di cessione resta NON imponibile, a condizione che l’impresa cedente entri in possesso della prova di uscita, ma scatta la sanzione di cui all’articolo 7, comma 1, del D.Lgs. N. 471/1997 (del 50% dell’imposta), con possibilità di ravvedimento operoso; 
• La merce NON esce dal territorio Ue (oppure NON viene reperita la prova di tale uscita) e il contribuente NON regolarizza l’operazione entro i 30 giorni successivi ai 90 giorni dalla consegna, scatta l’obbligo di applicazione dell’Iva oltre alla sanzione di cui all’articolo 7, comma 1, del D.Lgs. n. 471/1997 (del 50% dell’imposta), con possibilità di ravvedimento operoso.

L’impresa italiana che cede la merce con esportazione della stessa in Paese extra Ue, deve porre in essere i seguenti principali adempimenti:

• Predisporre la documentazione necessaria per l’esportazione (varia in funzione del prodotto e del Paese di arrivo della merce);
• Emettere fattura per operazione NON imponibile articolo 8, comma 1, lettera a) o lettera b), del Dpr n. 633/1972 (a seconda della condizione di resa Incoterms 2020);
• Annotare la fattura sul registro fatture emesse;
• Prendere contatto con uno spedizioniere doganale per dichiarare la merce per l’esportazione definitiva. La merce in uscita dall'Italia deve essere dichiarata presso una dogana italiana. Al riguardo, l’Agenzia delle dogane, nel suo sito, afferma che: “L’esportatore deve presentare le merci e la relativa dichiarazione di esportazione e, ove richieste specifiche autorizzazioni o licenze all’ufficio doganale di “esportazione” che, ai sensi dell’art. 221, p. 2 del Reg. UE 2015/2447 (RE), è l’ufficio doganale competente per il luogo ove l’esportatore è stabilito o le merci sono imballate o caricate per l’esportazione.”
• Entrare in possesso della prova di avvenuta esportazione; tale prova può essere ottenuta consultando il cassetto doganale (nel quale viene riportato il messaggio IVISTO in formato XML e il DAE in formato PDF) o interrogando a mezzo MRN il sito dell’Agenzia delle Dogane – Servizi online – Tracciamento di movimenti di esportazione e transito, stampando e tenendo agli atti l’esito del controllo; in caso di mancato risultato positivo di uscita entro 90 giorni dalla presentazione della dichiarazione di esportazione occorre prendere contatto con la dogana al fine di verificare i motivi del disguido; in caso di mancata risoluzione del problema occorre procurarsi ed esibire alla Dogana delle prove alternative (la principale delle quali è rappresentata dalla dichiarazione di importazione nel Paese di arrivo, vistata dalla Dogana di tale Paese); Riguardo all’operazione in argomento, NON vi è l’obbligo di inserimento nella comunicazione mensile delle operazioni transfrontaliere (introdotta dalla Legge di bilancio 2018), a condizione che l’operazione di esportazione venga eseguita presso una dogana italiana.

In relazione all'operazione in argomento si segnalano i seguenti aspetti specifici:

• Contratto sottostante: vendita;
• Fattura immediata: la fattura deve essere emessa in tempo utile per consentire il compimento dell’operazione doganale;
• Prezzo in moneta estera – fattura in lingua estera: consentito (articolo 21, comma 3, del Dpr n. 633/1972); in fattura deve essere indicata anche la base imponibile in euro (Circolare n. 12/E del 3 maggio 2013, capitolo IV, paragrafo 6.3); 
• Norma di inapplicabilità dell’imposta: operazione non imponibile articolo 8, comma 1, lettera a) o lettera b), del Dpr n. 633/1972 (a seconda della condizione di resa Incoterms 2020);
• Fattura e imposta di bollo: le fatture di esportazione sono esonerate dall’imposta di bollo (articolo 15 della Tabella allegata al Dpr n. 642/1972);
• Acconto prezzo: deve essere fatturato (Risoluzione n. 525446 del 18 aprile 1975 e Risoluzione n. n. 125/E del 7 settembre 1998) con la stessa norma di non imponibilità della cessione;
• Trasporto o spedizione dei beni fuori dal territorio Ue: ".. a cura o a nome dei cedenti anche per incarico dei propri cessionari.." oppure “… a cura del cessionario non residente o per suo conto…” (a seconda della condizione di resa Incoterms 2020) ;
• Tempo di permanenza dei beni in Italia dopo il passaggio di proprietà: 
  • cessione all’esportazione articolo 8/1/a: non previsto; per cautela, tempo tecnico necessario per organizzare il trasporto;
  • cessione all’esportazione articolo 8/1/b: entro 90 giorni dalla consegna.
• Dogana di esportazione: l'operazione doganale deve essere eseguita presso una dogana italiana (articolo 221, p. 2 del Reg. UE 2015/2447 e Circolare n. 18/D del 29 dicembre 2010); 
• Prova dell'esportazione: occorre accedere al cassetto doganale e consultare il messaggio IVISTO; in alternativa occorre accedere al sito dell'Agenzia delle Dogane, verificare l'uscita della merce dal territorio Ue, con interrogazione mediante MRN (Movement Reference Number); al fine di avere evidenza del controllo eseguito, è opportuno stampare l'esito di uscita e tenerlo agli atti; in caso di esito negativo occorre procurarsi prove alternative);
• Note di variazione in aumento e in diminuzione: le prime sono obbligatorie, le seconde sono facoltative; seguono la sorte (norma di non applicazione dell’Iva) dell’operazione principale; in caso di loro emissione, occorre verificare l’eventuale necessità di chiedere la revisione dell’accertamento doganale.

Nel caso in cui, nonostante il divieto posto dalla normativa in vigore, l’operazione doganale fosse eseguita (Dogana di esportazione) presso la Dogana di un altro Paese Ue (ad esempio: merce venduta a cliente russo alla condizione EXW, con dichiarazione doganale presentata alla Dogana lettone), l’impresa italiana dovrebbe procurarsi una prova alternativa di uscita della merce dal territorio Ue  e dovrebbe trasmettere il modello Intra 1-bis, ai soli fini statistici, natura operazione 72.
La prova alternativa tipica è rappresentata dalla bolletta di importazione nel Paese di destinazione vistata dalla Dogana di tale Paese; essa è da ritenersi valida a condizione che sia congruente con la fattura emessa dall’impresa italiana. Spetta comunque all’Agenzia delle Dogane / Entrate verificare l’ammissibilità di tale prova alternativa.