4.1 - Imposte dirette e indirette

Come abbiamo visto nel capitolo precedente, le rilevazioni effettuate tramite le scritture contabili obbligatorie sono indispensabili:

• ai fini civilistici, per documentare ai terzi i risultati dell’attività aziendale;
• ai fini delle imposte dirette, per determinare la «base imponibile», cioè il valore prodotto dall’attività aziendale e che deve essere assoggettato ad imposizione diretta;
ai fini delle imposte indirette, per poter conteggiare l’Iva da versare all’Erario.

In questo capitolo approfondiremo gli ultimi due aspetti, con un’avvertenza che è sempre bene ripetere: le nozioni fornite di seguito servono esclusivamente a poter «comunicare» col proprio commercialista, e non hanno certo la pretesa di essere esaurienti.

Data l’estrema complessità della materia, rimandiamo perciò il lettore a pubblicazioni specializzate per tutti gli approfondimenti in merito.

Ciò premesso, diamo di seguito qualche breve cenno sulle principali imposte1 a cui è assoggettato l’imprenditore. Nel sistema tributario italiano le imposte si distinguono in dirette ed indirette.

► Le imposte dirette sono quelle che colpiscono direttamente la ricchezza, già esistente (il patrimonio) o nel momento in cui si produce (il reddito).
Al momento in cui si scrive le principali imposte dirette sono:
• l’Irpef – Imposta sul Reddito delle Persone Fisiche: è un’imposta progressiva, cioè al crescere del reddito imponibile aumenta il valore delle aliquote da applicare sulle ulteriori quote di reddito;
• l’Ires – Imposta sul Reddito delle Società (che ha sostituito l’Irpeg dal 1.1.04): è un’imposta proporzionale: cioè, a differenza dell’Irpef, l’aliquota è fissa (Al momento in cui si scrive è fissata al 27,5%.) e non muta al variare del reddito imponibile;
• l’IrapImposta Regionale sulle Attività Produttive: è anch’essa un’imposta proporzionale, gravante sui «redditi» (da intendersi in una accezione particolare) prodotti nell’esercizio di imprese, arti e professioni (con particolari limiti nel caso di artisti e professionisti.): ha un’aliquota fissa(in genere del 3,9%)

► Le imposte indirette sono quelle che colpiscono indirettamente la ricchezza, nel momento in cui viene spesa (es. l’Iva che colpisce i consumi) o trasferita (es. l’imposta di registro che grava sui passaggi di proprietà.Oltre che su tutta una serie di atti soggetti a registrazione (es. contratti di locazione, operazioni societarie, ecc.). Tra tutte la più importante è l’Iva – Imposta sul Valore Aggiunto, con aliquote diverse secondo la natura dei prodotti o dei servizi venduti (al momento in cui si scrive quella principale è del 21% - a decorrere dal 17 settembre 2011).

Vediamo più da vicino gli obblighi tributari dell’imprenditore, sia per la più importante delle imposte indirette, l’Iva, che per le imposte dirette (Irpef, Ires e Irap).


1Nel linguaggio corrente «imposte» e «tasse» sono sinonimi. In realtà le imposte sono tributi che colpiscono i redditi o i patrimoni (imposte dirette) e i consumi (imposte indirette) senza alcuna relazione con i servizi ricevuti dal cittadino; le tasse e i diritti invece sono tributi pagati per usufruire di un servizio specifico reso dallo Stato o dall’Ente locale (es. nettezza urbana, iscrizione alla Camera di commercio, ecc.).

4.1.1 - L'Iva

Cos’è l’Iva

L’Iva (Imposta sul Valore Aggiunto) è la principale imposta indiretta. È così chiamata perché colpisce il «valore aggiunto» della merce inteso come differenza fra il valore dei beni o servizi prodotti e venduti e il valore dei beni e servizi acquistati per la realizzazione del bene o servizio finale (differenza tra il prezzo di vendita e il costo di acquisto).

Poniamo ad esempio che un imprenditore (tipicamente un commerciante) compri un prodotto da un fornitore a € 500 e lo rivenda a € 800: il valore aggiunto è pari alla differenza fra la ricchezza lorda prodotta (€ 800) e le risorse acquistate dall’esterno per la realizzazione del prodotto (€ 500).

Nell’esempio proposto il valore aggiunto è pari a € 300. Supponendo che a quel prodotto si applichi l’aliquota Iva ordinaria del 21%, l’imposta sul valore aggiunto sarà di € 63 (300 × 0,21).

La «liquidazione» dell'Iva

Tuttavia, l’Iva non si calcola effettivamente in questo modo, ma con un’operazione detta «liquidazione»: detraendo cioè dall’Iva relativa a tutte le fatture emesse nel periodo di riferimento , l’Iva relativa alle fatture di acquisto relative al medesimo periodo (se detraibile).

La liquidazione viene effettuata secondo il criterio di «detrazione di imposta da imposta» (esclusi i soggetti forfettari, che utilizzano un sistema diverso).

Facciamo un esempio concreto riprendendo il caso di cui sopra, e supponendo per semplicità che nel periodo di riferimento si abbia una sola fattura di vendita ed una sola fattura di acquisto.1

Il commerciante compra il prodotto a        €   500    +
e oltre al prezzo netto paga al fornitore l’Iva al 21%, cioè     €   105    =
Totale prezzo d’acquisto     €   605
Il commerciante vende il prodotto a   €   800    +
e oltre al prezzo netto fa pagare al cliente l’Iva al 21%, cioè     €   168    =
Totale prezzo di vendita    €     68
Il commerciante quindi ha incassato dal cliente un’Iva (Iva a debito) di     €   168    –
ha pagato al fornitore un’Iva (Iva a credito) d   €   105    =
deve versare allo Stato un’Iva di        €     63


L’esempio ha proposto una situazione dove l’imprenditore ha incassato dai suoi clienti più Iva di quanto pagata ai propri fornitori. Può darsi, tuttavia, anche il caso contrario, in cui cioè l’imprenditore incassa complessivamente dai clienti un’Iva minore di quella pagata ai fornitori: in tale situazione, non dovrà effettuare alcun versamento Iva, ma anzi rileverà un credito Iva.

Da quanto detto si capisce che l’Iva non è mai un costo per l’imprenditore. Egli funge solo da esattore: la incassa e, se dovuta, la versa all’Erario (in base all’esempio: l’Iva di € 63 rappresenta per l’imprenditore un debito da versare allo Stato, ma non un costo).

L’Iva è, invece, un costo per il consumatore finale e per tutti i soggetti non titolari di Partita Iva, che non possono «scaricare» l’Iva dal prezzo d’acquisto dei prodotti.


1 L’esempio è tratto dalla «Guida per la preparazione all’esame di idoneità al commercio» di Alessandro Selmin, edita dalle Camere di commercio.
 

Quando liquidare e versare l'Iva

Come regola generale1 tutti i contribuenti devono liquidare e, se dovuta, versare l’Iva con periodicità mensile. Il versamento deve essere effettuato entro il giorno 16 del mese successivo a quello di riferimento: ad esempio, l’Iva conteggiata (liquidata) per il mese di marzo (relativa cioè alle operazioni effettuate in tale mese) deve essere versata entro il 16 aprile.

Tuttavia i soggetti con un volume di affari:
• inferiore a € 400.000, se svolgono attività di prestazione di servizi, o
• inferiore a € 700.000, se svolgono attività di cessione di beni,2

possono effettuare tale versamento con periodicità trimestrale, maggiorando però gli importi dell’1% di interessi (salvo casi particolari), da versare entro il 16 del secondo mese successivo.

Qualora, come prima detto, venga rilevato un credito, verrà riportato in detrazione nella successiva liquidazione periodica.

Ad esempio, se un’impresa nel mese di marzo rileva un credito Iva pari a € 2.000, e nel mese di aprile evidenzia invece un debito Iva per € 4.500, dovrà versare soltanto la differenza, pari a € 2.500 (c.d. «compensazione»).
Al verificarsi di particolari condizioni, e per particolari settori di attività, l’impresa può chiedere il rimborso o l’utilizzo in compensazione del credito Iva maturato infrannualmente.
Lo stesso dicasi per il rimborso del credito annuale: è possibile chiederlo in determinate situazioni e al verificarsi di determinate condizioni, che non è il caso di approfondire in questa sede.

Va sottolineato che normative recenti, emanate in funzione antifrode, limitano fortemente la possibilità di utilizzare il credito annuale Iva «in compensazione orizzontale», cioè per pagare debiti relativi ad imposte diverse.

Acconto Iva annuale

Entro il 27 dicembre di ogni anno deve essere versato l’acconto Iva, che:

• per i contribuenti mensili, costituisce un acconto dell’Iva dovuta per il mese di dicembre;
• per i contribuenti trimestrali, costituisce un acconto dell’Iva dovuta per l’ultimo trimestre dell’anno.

Il calcolo dell’acconto Iva non è una cosa semplice: può essere effettuato attraverso diversi metodi, ognuno dei quali comporta vantaggi e svantaggi valutabili caso per caso. Rimandiamo perciò al riguardo al proprio esperto di fiducia.

Comunicazione Iva annuale

È stata introdotta la comunicazione Iva annuale, nella quale vengono anticipati alcuni dei dati che verranno successivamente comunicati in sede di dichiarazione annuale (v. paragrafo successivo). Tuttavia, vista la vicinanza con la dichiarazione annuale stessa e la necessità di dover comunque raccogliere una consistente mole di dati, la legge ha esonerato dalla presentazione di detta comunicazione i soggetti persone fisiche con volume d’affari contenuto (inferiore a € 25.000).3

Dichiarazione Iva annuale

Tutti i soggetti titolari di Partita Iva (con qualche eccezione) devono presentare la dichiarazione Iva annuale, riepilogativa delle operazioni Iva eseguite nell’anno precedente. Di solito detta dichiarazione può essere inviata all’Agenzia delle Entrate autonomamente o assieme alla dichiarazione dei redditi Irpef/Ires e Irap.

In casi particolari, la dichiarazione Iva deve essere inviata autonomamente.

Dalla dichiarazione Iva annuale devono risultare:
• gli importi delle operazioni imponibili e delle imposte distinti per aliquota, sia per le fatture emesse che per quelle d’acquisto;
• gli importi delle operazioni non imponibili ed esenti;
• le liquidazioni periodiche eseguite (mensili o trimestrali, più l’acconto annuale) e i versamenti effettuati.


1 In base all’art. 27 della legge Iva, d.P.R. 633/72 e successive modificazioni.
2 Limiti così aggiornati dall’articolo 14, comma 11, della legge 12 novembre 2011 n. 183 (legge di stabilità 2012), per evitare il disallineamento che si era venuto a verificare tra soglie Iva e soglie imposte dirette per la tenuta della contabilità semplificata, con qualche problematica in merito alla diversa entrata in vigore delle due disposizioni.

3 Nonché una serie di soggetti che si trovano in determinate condizioni soggettive od oggettive.

4.1.2 - L'Irpef

Cos’è l’Irpef

L’Irpef (Imposta sul Reddito delle Persone Fisiche) è un’imposta diretta che si applica su tutti i vari redditi1 posseduti dai singoli cittadini:
• redditi d’impresa;
• redditi di lavoro autonomo: attività artistiche e professionali;
• redditi di lavoro dipendente (salari, stipendi, pensioni) o assimilato (collaborazioni coordinate e continuative, a progetto, ecc.);
• redditi di capitale: dividendi o utili di partecipazione in società di capitali;
• redditi fondiari: derivanti dalla proprietà di (o altro diritto su) terreni e fabbricati;
• redditi diversi: plusvalenze da cessioni di immobili, in determinati casi; partecipazioni in società; altri redditi diversi…).

Nel calcolo dell’Irpef devono essere presi in considerazione, se esistenti, tutti i redditi sopraelencati (quindi non solo quelli derivanti dalle attività d’impresa), che formano il reddito complessivo del soggetto.

Quindi, il reddito tassato del soggetto è dato dalla somma di tutti i redditi da questo conseguiti nell’anno. Sul totale dei redditi imponibili devono poi essere applicate le relative aliquote progressive.


1 Nonché una serie di soggetti che si trovano in determinate condizioni soggettive od oggettive.

Chi deve pagare l’Irpef sui redditi d’impresa e di lavoro autonomo

► L’Irpef sui redditi d’impresa e di lavoro autonomo deve essere pagata:
• dai titolari di impresa individuale o familiare (nonché dai collaboratori familiari, proporzionalmente alla loro quota);
• dai soci di società di persone, proporzionalmente alla propria quota di partecipazione agli utili.
• dagli esercenti arti e professioni titolari di redditi di lavoro autonomo (Non versano l’Irpef, ma una imposta sostitutiva, gli imprenditori ed i lavoratori autonomi (artisti e professionisti) che si avvalgono di uno dei regimi semplificati esaminati nel capitolo precedente (ad eccezione dei «vecchi» contribuenti minimi, che dal 2012 ricominciano a pagare «normalmente» l’Irpef).

Il reddito d’impresa e/o di lavoro autonomo viene determinato secondo le regole esposte nel capitolo precedente.

Sono escluse dall’Irpef le società di capitali e gli enti assimilati, per cui è prevista un’imposta specifica chiamata Ires (Imposta sul Reddito delle Società: v. sotto).

Come si calcola l’Irpef

Il calcolo dell’Irpef non è una cosa banale ed è soggetto a frequenti cambiamenti legislativi (spesso in occasione della legge finanziaria, ora detta «di stabilità»). In questa sede diciamo solo che l’aliquota applicata varia da un minimo a un massimo a seconda dei vari scaglioni di reddito. Sull’imposta lorda si applicano poi varie detrazioni d’imposta legate all’esistenza di una serie di requisiti e condizioni, di carattere soggettivo ed oggettivo.

4.1.3 - L'Ires

Cos’è l’Ires

L’Ires (Imposta sul Reddito delle Società), che ha sostituito la vecchia Irpeg – Imposta sul Reddito delle Persone Giuridiche,1 è un’imposta diretta che si applica principalmente sui redditi conseguiti:
• dalle società di capitali propriamente dette (S.r.l., S.r.l. unipersonali, S.r.l. semplificate, S.p.a., S.a.p.a., Società consortili, ecc.);
• dalle società cooperative.

L’imposta assorbe per definizione tutte le possibili tipologie di reddito che la società stessa può aver ottenuto. 2


1 L’Ires ha sostituito l’Irpeg dal 1° gennaio 2004. Come accennato nella nota 2, al momento in cui scriviamo si prevede che l’Ires venga a sua volta sostituita dall’Iri (Imposta sul Reddito Imprenditoriale).
2 In altri termini, il reddito prodotto dalla società configura sempre reddito d’impresa; prevale l’aspetto soggettivo.

Chi deve pagare l’Ires

L’Ires deve essere pagata dai seguenti soggetti (oltre che da alcune figure particolari di società europee, nonché da società ed enti di ogni tipo, con o senza personalità giuridica, non residenti in Italia, che posseggano redditi, in denaro o in natura, soggetti a tale imposta in base alle norme del TUIR):

• società di capitali: S.r.l. (ordinarie, unipersonali, semplificate e a capitale ridotto), S.p.a., S.a.p.a., Società consortili ecc.);
• società cooperative e di mutua assicurazione;
• enti commerciali ed equiparati;
• enti non commerciali ed equiparati.

Come si calcola l’Ires

Il calcolo dell’Ires è notevolmente più facile di quello dell’Irpef: viene infatti applicata un’aliquota fissa ordinaria del 27,5% sul reddito della società.

In questo caso il reddito imponibile non è tuttavia quello rilevato nel bilancio civilistico, in quanto alcuni costi e ricavi non vengono riconosciuti dal Fisco. Ciò significa che una società, anche se ha sostenuto un certo costo, non può ridurre il reddito sul quale pagare l’imposta se tale costo non è accolto dalla norma fiscale.

Ad esempio, una società ha rilevato un reddito civilistico di € 100.000. Nella determinazione di questo reddito tuttavia si è tenuto conto di un costo di € 30.000 non riconosciuto dal Fisco. Quindi il reddito fiscale, senza la riduzione del costo in questione, diventa di € 130.000.

Ne consegue che applicando l’aliquota Ires del 27,5%, l’imposta dovuta ammonta a 130.000 × 0,275 = € 35.750.


4.1.4 - L'Irap

Cos’è l’Irap

L’Irap (Imposta Regionale sulle Attività Produttive) è un’imposta diretta che si applica, a grandi linee, sul reddito prodotto svolgendo l’attività caratteristica dell’impresa o della professione.1

La normativa prevede infatti che presupposto dell’imposta è l’esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi.

Essa ricade quindi:
• sulle attività d’impresa;
• sulle attività di lavoro autonomo.


1 In caso di svolgimento di attività in più regioni, il calcolo dell’imposta andrà determinato in base al valore prodotto in ogni regione

Chi deve pagare l’Irap

In linea generale si può dire che tutti i titolari di Partita Iva sono soggetti Irap.1

Sono quindi soggetti all’Irap:2
• imprese individuali (anche in forma di impresa familiare);
• società (di persone e di capitali, cooperative, consortili);
• enti (commerciali e non commerciali);
• lavoratori autonomi esercenti arti e professioni, singoli o associati.3


1 Non è vero però il contrario: possono essere soggetti ad Irap, al compiersi di determinate operazioni, anche soggetti non titolari di partita Iva (ad esempio una associazione che non svolge attività commerciali, e che pertanto opera in assenza di partita Iva, al momento in cui corrisponde somme per prestazioni occasionali a collaboratori: tali somme costituiscono base imponibile ai fini dell’Irap).
2 Occorre sottolineare che l’Irap è una delle imposte più «controverse», per la mancanza di criteri certi per determinare i soggetti ai quali deve essere applicata. Si sono succedute in proposito sentenze della Corte di Cassazione, spesso in contraddizione, senza mai riuscire ad individuare un parametro «oggettivo e misurabile» che determini l’assoggettamento all’imposta. Sono stati continuamente utilizzati, invece, criteri astratti quale quello di «autonoma organizzazione», che alimentano un contenzioso infinito.

3 Tuttavia negli ultimi anni è stato espressamente previsto che gli artisti e professionisti non siano soggetti a Irap qualora, indipendentemente dal regime contabile adottato, posseggano tutti i requisiti per l’accesso al regime dei contribuenti minimi (v. capitolo precedente). Questo perché si ravvisa in tale caratteristica l’assenza di una «autonoma organizzazione».

Come si calcola l'Irap

Il calcolo dell’Irap si articola, come per l’Ires, in due fasi: la determinazione della base imponibile e il conteggio dell’imposta.

La prima fase è estremamente complessa per diversi motivi.1
In generale si può dire che la base imponibile Irap è costituita dal valore netto della produzione derivante dall’attività svolta. Non appare il caso di approfondire ulteriormente l’argomento, dovendo necessariamente spingersi in tecnicismi che appaiono fuori luogo in questa sede.

L’Irap è una delle imposte meno sopportate da imprese e professionisti, soprattutto perché colpisce fra l’altro il costo del lavoro, sia pur con meccanismi che ne hanno mitigato nel tempo l’effetto.2


1 La legge ha definito infatti un percorso di calcolo della base imponibile specifico per tale imposta, con continui richiami alle regole previste per la determinazione della base imponibile del reddito ai fini Ires e Irpef e numerose modifiche legislative intervenute nel corso del tempo, che hanno progressivamente condotto a criteri sostanzialmente differenti per i diversi soggetti.
2 Si vedano, in proposito, anche le regole introdotte dal governo Monti con il decreto legge c.d. «salva-Italia».