Riguardo ai prodotti vitivinicoli esistono due diverse regolamentazioni:
1. la regolamentazione fiscale di competenza dell'Agenzia delle Dogane tesa ad assicurare i controlli sul prodotto ai fini dell'esatto accertamento del tributo;
2. la regolamentazione agricola di competenza del Ministero delle Politiche Agricole e Forestali - Ufficio Repressione Frodi, diretta a consentire  la verifica dell'origine, qualità e genuinità delle merci oggetto di produzione e spedizione.
Occorre distinguere tra:
• circolazione di prodotti in regime sospensivo;
• circolazione di prodotti ad accisa assolta.

Obblighi dell’impresa ai fini Iva

L’impresa cedente deve emettere fattura elettronica nei confronti del cliente, con sua trasmissione allo SDI – Sistema di Interscambio.
Le regole di fatturazione sono dettate dall’articolo 21 del Dpr n. 633/1972 e della normativa secondaria di commento allo stesso.

Obblighi dell’impresa ai fini accise

Nel caso di vendita di vino vengono emessi i documenti previsti per la circolazione nazionale DDT/Fattura accompagnatoria / MVV, così come previsto dal DM n. 7490/2013 e successive modifiche.
Nel caso di vendita di birra (ad accisa assolta), sulla base di quanto previsto dalla Circolare n. 4/D del 15 aprile 2014, riguardo al documento di accompagnamento, occorre distinguere tra le seguenti situazioni:

• Da deposito fiscale a deposito libero: bolla di accompagnamento XAB
•  Movimentazioni successive: DDT, fattura accompagnatoria, etc.

Nel caso di vendita di prodotti muniti di contrassegno fiscale ad accisa assolta, riguardo al documento di accompagnamento, occorre distinguere tra le seguenti situazioni:

• Prodotti contenuti in  recipienti della capacità non superiore a 5 litri: esonero da DAS (articolo 30, comma 2, lettera a),  del D.Lgs. N. 504/1995); emissione di XAB;
• Prodotti contenuti in recipienti della capacità superiore a 5 litri: emissione DAS.

Il piccolo produttore italiano che cede il vino  a soggetto passivo d’imposta di altro Paese Ue, non essendo titolare di codice di accisa, deve scortare il trasporto mediante MVV.
Detto documento deve essere emesso nei confronti di uno dei seguenti soggetti:

• deposito fiscale autorizzato;
• destinatario registrato  (munito di codice di accisa);
• destinatario registrato che intende ricevere solo occasionalmente prodotti soggetti ad accisa (autorizzato per un unico movimento e per una quantità prestabilita di prodotti provenienti da un unico soggetto speditore), il quale ha provveduto a garantire o a pagare l’accisa nel suo Paese e ha inviato l’apposita autorizzazione al cedente italiano);

I soggetti esteri sopra indicati sono gli unici abilitati ad espletare gli adempimenti accisa previsti dalla normativa del Paese di destinazione. E quindi sono gli unici possibili destinatari fiscali della spedizione.

Ai fini dell'operazione in commento il vino ceduto viene considerato in regime sospensivo ai fini dell'accisa.

In base all’articolo 8, comma 2, del decreto del Ministero delle Finanze 27 marzo 2001, n. 153, il piccolo produttore ha l’obbligo di informare l’UTF competente per territorio delle operazioni intracomunitarie, entro il quinto giorno successivo al termine di ciascun mese in cui sono state espletate le suddette operazioni.

Alcuni esempi possono aiutare la comprensione dell'argomento.

ESEMPIO 1

Piccolo produttore italiano di vino cede 1.000 bottiglie di vino a commerciante di vino tedesco dotato di deposito fiscale e le invia in Germania.   In Germania l’accisa sul vino tranquillo viene applicata con l’aliquota zero. Ciò nonostante è necessario espletare la procedura accise.   Il piccolo produttore italiano:  controlla il numero identificativo Iva ed  il codice d’accisa, comunicati dal soggetto estero, tenendo agli atti la stampa dell’esito del controllo;  invia il vino al deposito fiscale del cliente tedesco con la scorta di MVV, indicando il codice di accisa del cliente tedesco;  emette fattura di vendita sul cliente tedesco non imponibile ai sensi dell' articolo 41, comma 1, lettera a), Dl n. 331/1993; presenta il Modello Intra 1-bis cessioni, alle scadenze previste;  presenta  alla Dogana competente nei suoi confronti la distinta mensile delle cessioni intracomunitarie effettuate;  si procura la prova che il prodotto è fisicamente giunto a destino e la tiene agli atti; aggiorna il registro di cantina;  inserisce la fattura nella comunicazione mensile delle operazioni transfrontaliere  (esterometro), oppure invia la fattura allo SDI con il codice destinatario XXXXXXX. Nel caso in cui l'operatore tedesco non accettasse di ricevere il prodotto senza il DAA elettronico, il piccolo produttore dovrebbe appoggiare la spedizione a deposito fiscale italiano operante per conto terzi, il quale prende in carico il prodotto nel deposito fiscale e poi provvede a emettere l’e-AD nei confronti del deposito fiscale tedesco.

ESEMPIO 2

Piccolo produttore italiano di vino cede 1.000 bottiglie di vino a soggetto passivo Iva olandese (ad esempio: ristoratore, enoteca, etc.)  e le invia in tale Paese.   L’Olanda riconosce lo status di piccolo produttore. L’Olanda sul vino applica l’accisa. L’operatore olandese, prima della spedizione della merce, presenta all’Autorità fiscale  del suo Paese competente per le accise richiesta di operare quale destinatario registrato occasionale (articolo 19, paragrafo 3, Direttiva 2008/118/CE) e garantisce il pagamento dell’accisa. L’Autorità fiscale olandese, rilascia all'operatore l’autorizzazione contenente il riferimento alla garanzia prestata e gli attribuisce un codice di accisa temporaneo. L’operatore economico olandese invia al piccolo produttore italiano copia di detta autorizzazione.   Il piccolo produttore italiano: controlla il numero identificativo Iva e il codice di accisa comunicati dal cliente estero, tenendo agli atti la stampa dell’esito del controllo; invia il vino al cliente olandese, con la scorta di MVV e  dell’autorizzazione trasmessa dal destinatario (trattenendosene copia); emette fattura di vendita sul cliente olandese non imponibile ai sensi dell' articolo 41, comma 1, lettera a), Dl n. 331/1993;  presenta il Modello Intra 1-bis cessioni, alle scadenze previste; presenta  alla Dogana  competente nei suoi confronti la distinta mensile delle cessioni intracomunitarie effettuate; si procura la prova che il prodotto è fisicamente giunto a destino e la tiene agli atti;  aggiorna il registro di cantina;  inserisce la fattura nella comunicazione mensile delle operazioni transfrontaliere  (esterometro), oppure invia la fattura allo SDI con il codice destinatario XXXXXXX. Nel caso di invio di vino a operatore non registrato di Paese che applica accisa zero, è da ritenere che torni applicabile la stessa procedura sopra esaminata; l’operatore estero potrebbe recarsi presso la propria Autorità fiscale, farsi rilasciare l’attestazione (senza garanzia dell’accisa a destino, in quanto non dovuta) e inviarla al fornitore italiano, il quale provvede poi a utilizzarla per scortare la merce. Nel caso in cui l'operatore olandese non accettasse di svolgere la procedura sopra indicata, il piccolo produttore dovrebbe appoggiare l’arrivo della merce in Olanda a deposito fiscale / destinatario registrato olandese operante per conto terzi.

Il depositario autorizzato italiano che cede il vino a soggetto passivo d’imposta di altro Paese Ue, deve emettere il DAA telematico (e-AD).
Detto documento deve essere emesso nei confronti di uno dei seguenti soggetti:

•  deposito fiscale autorizzato;
•  destinatario registrato  (munito di codice di accisa);
• destinatario registrato che intende ricevere solo occasionalmente prodotti soggetti ad accisa (autorizzato per un unico movimento e per una quantità prestabilita di prodotti provenienti da un unico soggetto speditore), il quale ha provveduto a garantire o a pagare l’accisa nel suo Paese e ha inviato l’apposita autorizzazione al cedente italiano);

I soggetti esteri sopra indicati sono gli unici abilitati ad espletare gli adempimenti accisa previsti dalla normativa del Paese di destinazione. E quindi sono gli unici possibili destinatari fiscali della spedizione.

Ai fini dell'operazione in commento il vino ceduto deve essere considerato in regime sospensivo ai fini dell'accisa.

ESEMPIO
Produttore italiano di vino, titolare di deposito fiscale, cede 1.000 bottiglie di vino spumante a commerciante di vino tedesco dotato di deposito fiscale e le invia in Germania.

La procedura si svolge come segue:

• Il produttore italiano controlla il numero identificativo Iva ed il codice d’accisa, comunicati dal soggetto estero e stampa l'esito dei controlli eseguiti tenendoli agli atti;
• Il depositario autorizzato invia al sistema informatizzato delle dogane la bozza del DAA telematico (e-AD);
• Il sistema informatizzato convalida la bozza dell’e-AD e attribuisce l’ARC;
• Il depositario autorizzato fornisce al trasportatore copia stampata dell’e-AD o altro documento commerciale dal quale risulti in modo chiaramente identificabile l’ARC;
•  nel caso di invio della merce in Paese che applica l’accisa in misura diversa da zero (come, ad esempio,  avviene in Germania per il vino spumante), il produttore italiano contabilizza l’ammontare della cauzione relativa alla singola spedizione (pari al 10% dell’ammontare dell’accisa gravante sulla merce nel Paese di destinazione) e tiene in evidenza la quota di cauzione complessivamente impegnata per le spedizioni non ancora appurate;
• il produttore italiano emette fattura non imponibile ai sensi dell' articolo 41, comma 1, lettera a), Dl n. 331/1993 nei confronti dell’acquirente tedesco;
• il produttore italiano inserisce la fattura nell’esterometro, salvo che proceda a trasmetterla allo SDI con il codice destinatario XXXXXXX;
•  il produttore italiano presenta il Modello Intra 1-bis cessioni;
• il produttore italiano si procura la prova che il prodotto è fisicamente giunto a destino e la tiene agli atti;
• il produttore italiano riceve il messaggio elettronico di avvenuta presa in consegna dei beni da parte del destinatario tedesco (notifica di ricevimento) e svincola la cauzione.

Vale quanto affermato in relazione alla cessione di vino eseguita da produttore dotato di deposito fiscale.
Nel caso dei micro-birrifici occorre distinguere tra due diverse situazioni:

• il birrificio detiene birra in regime sospensivo: viene applicata la stessa procedura adottata dai birrifici ordinari;
• il birrificio detiene solo birra ad accisa assolta. In tale evenienza può essere adottata una delle seguenti soluzioni:
•  emettere il DAS, secondo le modalità indicata nel successivo punto dedicato alla vendita di vino e/o di altre bevande alcoliche da parte di supermercati, enoteche, etc.
• introdurre la birra in un deposito fiscale italiano operante per conto terzi, spedendo successivamente la birra in regime sospensivo e chiedendo poi il rimborso dell’accisa pagata.

 

ESEMPIO

Produttore italiano di birra dotato di deposito fiscale, al fine di facilitare la vendita di tale prodotto in Francia nei confronti di ristoranti, alberghi ed enoteche, non dotati di codice d’accisa, decide di vendere il prodotto ad accisa francese assolta. In base a tale scelta il prezzo praticato comprende l’accisa francese e le spese sostenute in Francia per lo svolgimento della procedura accise. A tal fine incarica un operatore economico francese avente la qualifica di destinatario registrato di assolvere gli obblighi accisa previsti dalla normativa francese.
La merce, prima di essere inviata al cliente, transita presso il destinatario registrato dove resta in sosta tecnica per il tempo necessario a svolgere gli adempimenti accisa.
La procedura è simile a quella descritta con riferimento al produttore di vino dotato di deposito fiscale.
Il destinatario registrato addebita l’accisa e il proprio compenso al produttore italiano.

Vale quanto affermato in relazione alla cessione di vino eseguita da produttore dotato di deposito fiscale (paragrafo 3.2).

Ai fini delle accise, nel caso di cessione di vino e/o di altre bevande alcoliche, ad accisa assolta, con invio delle stesse in altro Paese Ue da parte di supermercati, enoteche, etc., occorre distinguere tra due diverse situazioni:

SPEDIZIONE OCCASIONALE
In tal caso lo speditore:

• deve essere in possesso della licenza di vendita di prodotti alcolici di cui all’articolo 63, comma 2, lettera a), del TUA;
• deve presentare specifica richiesta di emissione del DAS al competente Ufficio delle Dogane;
• deve presentare il DAS compilato al competente Ufficio delle Dogane;
• deve prestare cauzione di ammontare pari al 100% dell’accisa gravante nel Paese di destino.

    
SPEDIZIONE RICORRENTE
In tal caso lo speditore:

• deve essere in possesso della licenza di vendita di prodotti alcolici di cui all’articolo 63, comma 2, lettera a), del TUA;
• deve presentare specifica richiesta di autorizzazione al competente Ufficio delle Dogane di emissione del DAS, in modo ricorrente;
•  deve tenere un apposito registro, vidimato dal competente Ufficio delle Dogane,  con riporto degli estremi del DAS relativo alla partita movimentata;
• deve prestare cauzione di ammontare pari al 100% dell’accisa gravante nel Paese di destino.

    

Si tratta della vendita di vino a soggetto passivo (operatore economico) di Paese extra Ue con dichiarazione di esportazione eseguita a nome del piccolo produttore italiano.

Nel caso delle cessioni all’esportazione, occorre osservare i seguenti adempimenti:
1)  il piccolo produttore italiano cedente emette fattura di vendita nei confronti del cliente estero, senza applicazione dell’Iva, indicando in fattura la dicitura:

• “Operazione non imponibile, articolo 8, primo comma, lettera a), del Dpr n. 633/1972”, se il trasporto dei beni all’estero è a carico del piccolo produttore;
• “Operazione non imponibile, articolo 8, primo comma, lettera b), del Dpr n. 633/1972”, se il trasporto dei beni all’estero è a carico del cliente estero;

2) il piccolo produttore italiano annota la fattura di vendita nel registro Iva delle fatture emesse;
3) il piccolo produttore italiano cedente:

• se il vino è destinato a uscire dal territorio Ue da dogana italiana, emette i documenti previsti per la circolazione nazionale (DDT integrato, documento generico previsti dal decreto dirigenziale MPA del 14 aprile 1999, etc.);
• se il vino è destinato a uscire dal territorio Ue da dogana di altro Paese Ue, emette MVV sulla dogana di uscita dal territorio Ue;

4) i beni vengono dichiarati alla dogana italiana di esportazione, normalmente a mezzo spedizioniere doganale, sulla base del valore risultante dalla fattura di vendita, mediante invio telematico della dichiarazione di esportazione e con indicazione della dogana di (probabile) uscita;

5) la merce viene presentata alla Dogana di esportazione (salvo il caso di procedura di presentazione della merce in “altro luogo approvato dalle autorità doganali”, di cui all’articolo 139 del CDU);

6) la Dogana di esportazione rilascia, in forma cartacea,  il  modello DAE sicurezza – Documento Accompagnamento Esportazione Sicurezza, recante in alto a destra indicato MRN – Movement Reference Number;, in caratteri alfanumerici e con il codice a barre;

7) L’Ufficio doganale di esportazione invia messaggio elettronico all’Ufficio doganale di (probabile) uscita;

8) il trasportatore si avvia verso l'ufficio doganale di uscita;

9) il trasportatore presenta il modello DAE sicurezza all’Ufficio doganale di uscita;

10) l'Ufficio doganale di uscita inserisce l'MRN nel sistema informativo (in pratica, mediante lettura automatica del codice a barre indicato sul DAE sicurezza) e invia il  “risultato di uscita” all’Ufficio doganale di esportazione;

11)  l'Ufficio doganale di uscita comunica il messaggio IVISTO agli utenti Servizio Telematico Doganale (in pratica, allo spedizioniere doganale che ha eseguito l'operazione);

12) il piccolo produttore comprova l’avvenuta esportazione mediante interrogazione on line del sistema informativo delle dogane mediante MRN, con stampa e tenuta agli atti dell’esito dell’eseguito controllo.

Si tratta della vendita di vino a soggetto passivo di Paese extra Ue (operatore economico) con dichiarazione di esportazione presentata a nome del produttore italiano.
Occorre distinguere tra due diverse situazioni:
1. il vino è destinato a uscire dal territorio Ue da dogana italiana;
2. il vino è destinato a uscire dal territorio Ue da dogana di altro Paese Ue.

1. Il vino esce dal territorio Ue da dogana italiana
E’ possibile gestire l’operazione emettendo i documenti previsti per la circolazione interna (DDT, DA/IT, etc.).
Occorre osservare i seguenti adempimenti:

1) il produttore italiano cedente emette fattura di vendita nei confronti del cliente estero, senza applicazione dell’Iva, indicando in fattura la dicitura:

• “Operazione non imponibile, articolo 8, primo comma, lettera a), del Dpr n. 633/1972”, se il trasporto dei beni all’estero è a carico del venditore italiano;
• “Operazione non imponibile, articolo 8, primo comma, lettera b), del Dpr n. 633/1972”, se il trasporto dei beni all’estero è a carico del cliente estero;

2) il produttore italiano annota la fattura di vendita nel registro Iva delle fatture emesse;

3) il produttore italiano invia all'ufficio doganale di esportazione, in via telematica, normalmente a mezzo spedizioniere doganale, la dichiarazione di esportazione, con indicazione della dogana di (probabile) uscita;

4) Il produttore italiano emette i documenti di accompagnamento previsti per la circolazione interna;

5) Il trasportatore parte per la dogana di esportazione;

6) La dogana di esportazione dopo aver accettato la dichiarazione doganale di esportazione ed effettuata la prescritta analisi dei rischi rilascia, in forma cartacea,  il DAE sicurezza  (documento di accompagnamento esportazione sicurezza);

7) il trasportatore si avvia alla dogana di uscita;

8)  il trasportatore presenta il modello DAE sicurezza all’Ufficio doganale di uscita;

9)  la dogana di uscita notifica alla dogana di esportazione l’effettiva uscita delle merci dal territorio Ue.

10) l'Ufficio doganale di uscita comunica il messaggio IVISTO agli utenti Servizio Telematico Doganale (in pratica, allo spedizioniere doganale che ha eseguito l'operazione);

11) il produttore italiano esportatore comprova l’avvenuta esportazione mediante interrogazione on line del sistema informativo delle mediante MRN, con stampa e tenuta agli atti dell’esito dell’eseguito controllo.

2. Il vino esce dal territorio Ue da dogana di altro paese Ue

Il deposito fiscale deve emettere e-AD sulla dogana di uscita.
Occorre osservare i seguenti adempimenti:
1) il produttore italiano cedente emette fattura di vendita nei confronti del cliente estero, senza applicazione dell’Iva, indicando in fattura la dicitura:

• “Operazione non imponibile, articolo 8, primo comma, lettera a), del Dpr n. 633/1972”, se il trasporto dei beni all’estero è a carico del venditore italiano;
• “Operazione non imponibile, articolo 8, primo comma, lettera b), del Dpr n. 633/1972”, se il trasporto dei beni all’estero è a carico del cliente estero;

2) il produttore italiano annota la fattura di vendita nel registro Iva delle fatture emesse;

3) Il produttore italiano - depositario autorizzato invia al sistema informatizzato delle dogane la bozza del DAA telematico (e-AD);

4) Il sistema informatizzato convalida la bozza dell’e-AD e attribuisce l’ARC;

5) il produttore italiano invia all'ufficio doganale di esportazione, in via telematica, normalmente a mezzo spedizioniere doganale, la dichiarazione di esportazione, con indicazione della dogana di (probabile) uscita; nella casella n. 44 del DAU viene indicato il codice ARC;

6) Il produttore italiano - depositario autorizzato fornisce al trasportatore copia stampata dell’e-AD o altro documento commerciale dal quale risulti in modo chiaramente identificabile l’ARC;

7) Il trasportatore parte per la dogana di esportazione;

8) La dogana di esportazione dopo aver accettato la dichiarazione doganale di esportazione ed effettuata la prescritta analisi dei rischi rilascia, in forma cartacea, il DAE sicurezza (documento di accompagnamento esportazione sicurezza), comprensivo del riferimento “ARC”;

9) il trasportatore si avvia alla dogana di uscita;

10) il trasportatore presenta il modello DAE sicurezza all’Ufficio doganale di uscita;

11) la dogana di uscita notifica alla dogana di esportazione l’effettiva uscita delle merci dal territorio Ue. La dogana di esportazione notifica all'intestatario dell'e-AD la “nota di esportazione” con i dati di uscita e chiude l’MRN. Con questa notifica il regime sospensivo delle accise si conclude e di conseguenza vengono riaccreditate le garanzie prestate;

12)  l'Ufficio doganale di uscita comunica il messaggio IVISTO agli utenti Servizio Telematico Doganale (in pratica, allo spedizioniere doganale che ha eseguito l'operazione);

13) il produttore italiano esportatore comprova l’avvenuta esportazione mediante interrogazione on line del sistema informativo delle Dogane mediante MRN, con stampa e tenuta agli atti dell’esito dell’eseguito controllo.

La cessione di birra, in regime sospensivo, con invio in Paese extra Ue, comporta l’emissione del DAA elettronico (e-AD).
Sotto il profilo operativo, vale quanto affermato in relazione alla cessione di vino eseguita da produttore dotato di deposito fiscale (caso 2).

Nel caso dei micro-birrifici occorre distinguere tra due diverse situazioni:

• il birrificio detiene birra in regime sospensivo: viene applicata la stessa procedura adottata dai birrifici ordinari;
• il birrificio detiene solo birra ad accisa assolta. In tale evenienza può essere adottata una delle seguenti soluzioni:
  •  emettere il DAS sulla dogana di uscita, secondo le modalità indicata nel successivo punto dedicato alla vendita di vino e/o di altre bevande alcoliche da parte di supermercati, enoteche, etc., con possibilità di chiedere poi il rimborso dell’accisa pagata;
  • introdurre la birra in un deposito fiscale italiano operante per conto terzi, spedendo successivamente la birra in regime sospensivo, con emissione di e-AD sulla dogana di uscita, e con possibilità di chiedere poi il rimborso dell’accisa pagata.

La cessione di prodotti intermedi e di bevande spiritose, in regime sospensivo, con invio in Paese extra Ue, comporta l’emissione del DAA elettronico (e-AD).
Sotto il profilo operativo, vale quanto affermato in relazione alla cessione di vino eseguita da produttore dotato di deposito fiscale (caso 2).

Ai fini delle accise, nel caso di cessione di bevande alcoliche da parte di supermercati, enoteche, etc., con trasporto delle stesse in Paese extra Ue, trattandosi di prodotti assoggettati ad accisa (ad accisa assolta), muniti di contrassegno fiscale,  occorre distinguere tra due situazioni:

•  se i prodotti escono dal territorio comunitario da dogana italiana: possono essere emessi i documenti previsti per la circolazione nazionale;
• se i prodotti escono dal territorio comunitario da dogana di altro Paese Ue, occorre emettere il DAS sulla dogana di uscita.

Ai fini dell'Iva vale la consueta procedura di cessione all'esportazione.

Ai fini Iva sono possibili due soluzioni:

1.  cessione di campioni gratuiti di modico valore appositamente contrassegnati (articolo 2, terzo comma, lettera d), Dpr n. 633/1972 (Cfr. Risoluzione 3 aprile 2003, n. 83/E);
2. Cessioni gratuite non aventi le caratteristiche di cui al punto precedente.

 
1. Cessione di campioni gratuiti di modico valore appositamente contrassegnati

Relativamente alle operazioni in argomento si osserva che:

•  l’operazione di cessione gratuita è fuori campo Iva;
• ai fini accise occorre espletare le ordinarie formalità di invio dei beni in altro Paese Ue.

2. Cessioni di beni a titolo gratuito non aventi i requisiti di cui al punto precedente

Relativamente alle operazioni in argomento si osserva che:

•  l’impresa italiana deve rendersi debitrice dell’Iva italiana, mediante emissione di autofattura elettronica da trasmettere allo SDI – Sistema di Interscambio;
• ai fini delle accise occorre espletare le ordinarie formalità di invio dei beni in altro Paese Ue.

Al riguardo, si osserva, tuttavia, che, nel caso in cui l'impresa italiana:

• espleta correttamente le formalità previste ai fini accise (invio dei prodotti a codice d'accisa estero);
• è identificata ai fini Iva nel Paese di arrivo;

l'operazione:

•  ai fini italiani è qualificabile come non imponibile ai sensi dell'articolo 41, comma 2, lettera c), del Dl n. 331/1993 ("trasferimento di stock");
•  ai fini del Paese di destino, viene a configurarsi come cessione gratuita interna a tale Paese con obbligo di assolvimento dell'Iva del Paese stesso.

In tale evenienza, l’impresa italiana deve:

•  emettere fattura per operazione non imponibile articolo 41/2/c, al costo, nei confronti della posizione Iva aperta nel Paese estero;
• presentare il Modello Intra cessioni;
• inserire l’operazione nell’esterometro.

Ai fini Iva sono possibili due soluzioni:

• cessione di campioni gratuiti di modico valore appositamente contrassegnati (articolo 2, terzo comma, lettera d), Dpr n. 633/1972 (Cfr. Risoluzione 3 aprile 2003, n. 83/E);
•  Cessioni gratuite non aventi le caratteristiche di cui al punto precedente.

Cessione di campioni gratuiti di modico valore appositamente contrassegnati

Relativamente alle operazioni in argomento si osserva che:

• l’operazione di cessione gratuita è fuori campo Iva;
•  ai fini doganali è sufficiente redigere una lista valorizzata o una fattura pro-forma, con indicazione (almeno) del costo dei beni ceduti (articolo 13, comma 2, lettera c, Dpr n. 633/1972); tenuto conto del fatto che le regole del valore in Dogana hanno carattere internazionale e fanno riferimento all’operazione di importazione, al fine di consentire al cliente estero di rispettare tali regole è consigliabile fare riferimento al valore di mercato di tali beni (articolo 74 del CDU – Regolamento UE); nel caso di invio dei beni in Paese che non accetta la fattura pro-forma, si rende necessario emettere fattura ordinaria per operazione fuori campo Iva (articolo 2, terzo comma, lettera d), Dpr n. 633/1972;
• Ai fini accise occorre espletare le ordinarie formalità di invio dei beni in Paesi extra Ue (almeno per i soggetti dotati di deposito fiscale; riguardo ai piccoli produttori si ricorda che l’articolo 25, lettera b), vi),  del Regolamento n. 436/2009 prevede l’esonero del documento di accompagnamento per scortare i campioni commerciali, contenuti in recipienti di volume nominale inferiore o pari a 60 litri); nonostante tale disposizione è opportuno scortare i beni con un DDT o altro documento similare;
• L’impresa italiana cedente, per ragioni cautelative, deve essere munita della prova dell’avvenuta esportazione.

Cessioni di beni a titolo gratuito non aventi i requisiti di cui al punto precedente

Relativamente alle operazioni in argomento si osserva che:

•  la cessione viene eseguita in regime di non imponibilità ai sensi dell’ articolo 8, primo comma, lettera a), Dpr n. 633/1972: emissione di fattura ordinaria o di autofattura (singola o globale mensile) o annotazione sul registro omaggi.  In questi due ultimi casi, ai fini doganali, deve essere emessa una lista valorizzata  o una fattura pro-forma, con indicazione (almeno)  del costo dei beni ceduti (articolo  13, comma 2, lettera c, Dpr n. 633/1972); come sopra indicato, rispetto al costo dei beni è preferibile indicare il valore di mercato di tali beni (articolo 74 del Regolamento UE n. 952/2013);
•  Ai fini accise occorre espletare le ordinarie formalità di invio dei beni in Paesi extra Ue (almeno per i soggetti dotati di deposito fiscale; riguardo ai piccoli produttori si ricorda che l’articolo 25, lettera b), vi),  del Regolamento n. 436/2009 prevede l’esonero del documento di accompagnamento per scortare i campioni commerciali, contenuti in recipienti di volume nominale inferiore o pari a 60 litri); nonostante tale disposizione è opportuno scortare i beni con un DDT o altro documento similare;
•  L’impresa italiana cedente deve essere munita della prova dell’avvenuta esportazione.

E’ il caso dell’invio di vino e di bevande alcoliche presso una fiera o altra manifestazione all’estero, con ritorno dello stesso in Italia al termine della manifestazione (situazione relativamente infrequente).

Fiere in altri Paesi Ue

Procedura:

•  l’impresa italiana, prima di procedere all’invio del vino e delle bevande alcoliche in fiera, deve individuare un deposito accise o un destinatario registrato nel Paese di destino, idoneo ad adempiere agli obblighi accise previsti dalla normativa del Paese estero;
•  l’impresa italiana, al momento dello spostamento dei prodotti dalla sede italiana all’estero:
  •  ai fini dell’Iva: deve provvedere all’annotazione dei beni sul registro di carico e scarico di cui all’articolo 50, comma 5, del Dl n. 331/1993. Tale registro, com’è noto, non può essere sostituito dal documento di trasporto;
  • ai fini delle accise: deve  emettere il documento MVV (se piccolo produttore di vino) o il DAA telematico (se produttore dotato di deposito fiscale) sul deposito fiscale del Paese estero o sul destinatario registrato del Paese estero;
•  al momento del ritorno dei prodotti in Italia, occorre appoggiare la spedizione della stessa su un deposito autorizzato sito nel Paese estero; se l'impresa italiana è un piccolo produttore di vino essa deve appoggiare l'arrivo dei prodotti su un deposito autorizzato italiano o su un destinatario registrato italiano (e ciò in quanto le semplificazioni previste dall’articolo 37 del D.Lgs. n. 504/1995, per il piccolo produttore di vino, riguardano solo la spedizione e non il ricevimento dei prodotti):
  • il deposito autorizzato estero emette DAA telematico sul deposito fiscale italiano / destinatario registrato italiano;
  • l’impresa italiana deve scaricare la merce dal registro di carico e scarico di cui all’articolo 50, comma 5, Dl n. 331/1993.

Fiera in Paesi extra Ue

Procedura:

•  l’impresa italiana, relativamente all’invio della merce all’estero:
  • dichiara la merce per la temporanea esportazione dall’Italia, ai sensi dell’articolo 214 del Dpr n. 633/1973 (considerata la tipologia di prodotto non è possibile utilizzare la procedura del Carnet ATA);
  •  annota la merce inviata all’estero in un registro di carico / scarico tenuto ai sensi dell’articolo 39 del Dpr n. 633/1972. Tale registro è sostituibile dal documento di trasporto sul quale sia indicato l’invio dei beni all’estero a titolo non traslativo della proprietà;
  • ai fini accise: espleta la procedura prevista per l'esportazione dei prodotti;
  • dichiara la merce per la temporanea importazione nel Paese estero;
•  l’impresa italiana, relativamente al rientro della merce in Italia:
  • chiude l’operazione di temporanea importazione nel Paese estero;
  • chiude l’operazione di temporanea esportazione dall’Italia;
  • ai fini accise: espleta la procedura prevista per la reimportazione di beni dall’estero;
  • provvede a scaricare il registro di carico/scarico.

E’ il caso dell’invio di vino e di bevande alcoliche presso una fiera o altra manifestazione all’estero, nel corso delle quali è prevista la vendita o la degustazione gratuita delle stesse ai partecipanti alla manifestazione.

Fiere in altri Paesi Ue

Le procedure nel seguito delineate sono basate su una rigida interpretazione delle norme Iva vigenti nei singoli Paesi Ue.
E’ possibile che, almeno relativamente alla distribuzione / degustazione  gratuita in loco possano essere ammesse dalla competente Autorità fiscale del Paese estero, soluzioni meno rigide.
E’ bene condurre una verifica preventiva caso per caso.

Procedura:

•  l’impresa italiana, prima di procedere all’invio del vino e delle bevande alcoliche in fiera, deve
  •  individuare un deposito accise o un destinatario registrato nel Paese di destino, idoneo ad adempiere agli obblighi accise previsti dalla normativa del Paese estero (in certi casi si tratta dello stesso ente organizzatore della fiera);
  • aprire una posizione Iva nel Paese della fiera, per identificazione diretta, oppure, laddove consentito, a mezzo di rappresentante fiscale;
•  l’impresa italiana, al momento dello spostamento della merce dalla sede italiana all’estero:
  • ai fini dell’Iva: emette fattura di cessione dalla posizione Iva italiana alla posizione Iva del Paese della fiera, relativamente al costo della merce venduta; l'operazione è non imponibile ai sensi dell'articolo 41, comma 2, lettera c), del Dl n. 331/1993; viene presentato il modello Intra 1 bis; l’operazione viene inserita nell’esterometro, salvo che l’impresa italiana trasmetta la fattura allo SDI con il codice destinatario XXXXXXX;
  • ai fini delle accise: emette il documento MVV (se piccolo produttore) o DAA telematico (se si tratta di depositario autorizzato) sul deposito fiscale estero / destinatario registrato;
•  l’impresa italiana, all’atto della vendita dei prodotti ai clienti:
  • se la normativa del Paese della fiera prevede l’obbligo di emissione della fattura, emette tale documento, indicando sullo stesso:
    •  il corrispettivo relativo alla merce venduta (quantità per prezzo unitario)
    • l’accisa relativa alla merce venduta;
    • la base imponibile ai fini dell’Iva locale, fatta pari al corrispettivo + l’importo dell’accisa;
    • l’aliquota e l’importo dell’Iva del Paese di destinazione;
    • il totale della fattura.

  In caso contrario, l’importo complessivo dell’operazione forma oggetto di altro eventuale adempimento previsto dalla normativa del Paese estero (a esempio: emissione di ricevuta o di scontrino, annotazione nel registro dei corrispettivi);
  Ove la merce venga invece ceduta o somministrata a titolo gratuito, l’impresa italiana deve comunque rendersi debitrice dell’Iva e dell’accisa del Paese estero di consumo.

•  l’impresa italiana, relativamente alla merce che viene riportata in Italia, opera come segue:
  •  ai fini dell'Iva italiana: emette nota credito per operazione non imponibile articolo 41/2/c del Dl n. 331/1993 e presenta il modello Intra 1 ter; inserisce la nota di variazione nell’esterometro salvo che la stessa venga trasmessa allo SDI con il codice destinatario XXXXXXX;
  • ai fini delle accise: opera lo spostamento dal deposito fiscale dell’altro Paese Ue all’impresa italiana, seguendo la procedura prevista per il ricevimento di beni soggetti ad accisa provenienti da altro Paese Ue.

NB: Alcuni Paesi Ue prevedono l’obbligo di emettere fattura di trasferimento dalla posizione Iva italiana alla posizione Iva estera dell’impresa italiana, solo riguardo alla merce venduta.
In tale evenienza:
• al momento del trasferimento della merce dall’Italia al Paese della fiera, viene semplicemente eseguita un’annotazione sul registro di carico / scarico di cui all’articolo 50, comma 5, del Dl n. 331/1993;
• riguardo alla merce venduta viene emessa la fattura nei confronti dei singoli clienti, come sopra indicato, con simultaneo scarico del registro di carico / scarico, oppure vengono svolti altri eventuali adempimenti previsti dal Paese estero considerato;
• riguardo alla merce ritornata in Italia viene eseguita l’annotazione di scarico nel sopra citato registro.

Fiera in Paesi extra Ue

Procedura:

•  l’impresa italiana, relativamente all’invio della merce all’estero:
  • dichiara la merce per l’esportazione definitiva dall’Italia, sulla base di lista valorizzata;
  • ai fini delle accise: espleta la stessa procedura prevista per le cessioni all’esportazione a titolo oneroso;
  •  dichiara la merce per l’importazione definitiva nel Paese estero.

            Riguardo a quanto sopra si osserva che, ove nel Paese estero, fosse in vigore un’imposta
            sugli scambi del tipo Iva, l’impresa italiana dovrebbe presumibilmente identificarsi ai fini
            Iva nel Paese estero, in modo da recuperare l’Iva sull’importazione definitiva dei beni e
            applicare l’Iva del Paese estero sulle vendite eseguite in loco.

L'impresa italiana, a propria scelta, in luogo dell'esportazione definitiva dall'Italia /importazione definitiva nel Paese estero può fare ricorso alla procedura dell'esportazione temporanea dall'Italia / importazione temporanea nel Paese estero.
Si ricorda che relativamente ai prodotti alimentari non è possibile fare ricorso alla procedura del carnet ATA.

• l’impresa italiana, relativamente alla merce venduta o distribuita gratuitamente in loco, pone in essere operazioni che ai fini dell’Iva italiana, sono  non soggette ai sensi dell’articolo 7-bis e 7-quater, lettera a), del Dpr n. 633/1972, rispettivamente nel caso di operazioni di cessione e di operazioni di somministrazione.

Ove tali operazioni, a titolo gratuito, vengano poste in essere in Paesi nei quali vige un’imposta sugli scambi del tipo Iva, l’impresa italiana dovrà applicare la stessa sulle vendite o rendersi debitrice della stessa sulle degustazioni gratuite.    

•  l’impresa italiana, relativamente all’eventuale  rientro di  merce in Italia:
  • nel  Paese estero: dichiara la merce per l’esportazione definitiva;
  • in Italia: dichiara la merce per l’importazione definitiva (o per il rientro in franchigia, se possibile e conveniente);
  • ai fini accise: espleta la stessa procedura prevista per l’importazione di beni dall’estero.

 

L’impresa italiana, al fine di garantire la tempestività delle consegne ai propri clienti esteri, può fare ricorso allo strumento del magazzino di consegna.
 Se tale struttura viene utilizzata per consegnare beni che vengono venduti dall’Italia, eventualmente con l’attività di promozione svolta da intermediari indipendenti italiani od esteri, nel Paese estero, ai fini delle imposte sui redditi,  non vengono a realizzarsi gli estremi della stabile organizzazione.
Tale magazzino può essere strutturato in vario modo:

•  secondo una prima modalità, definibile come “pesante”, l’impresa italiana potrebbe decidere di:
  • prendere in locazione o un locale o un semplice spazio attrezzato all’interno di un locale di terzi;
  •  assumere il personale destinato a custodire e a movimentare i beni affidare, in tutto o in parte, tali compiti  a una o più imprese esterne;
  • affidare a trasportatori esterni la consegna fisica dei beni ai clienti finali;

NB: tale modalità di comportamento è da sconsigliare, in quanto potrebbe ingenerare la realizzazione della fattispecie della “stabile organizzazione Iva”. Importanti considerazioni in merito sono contenute nel documento di lavoro del Comitato Iva comunitario n.  968 del 15 maggio 2019, reperibile mediante google: wp 968 quick fixie.pdf

• secondo un’ altra  modalità, definibile come “leggera” (consigliabile ai fini fiscali), l’impresa italiana potrebbe decidere di  stipulare un contratto di deposito e logistica con un’impresa specializzata nel settore, che sia anche titolare di deposito fiscale o che abbia la qualifica di destinatario registrato, incaricandola di svolgere tutto quanto necessario per far giungere a tempo debito i beni ai clienti finali.

Vediamo ora le implicazioni fiscali del magazzino di consegna, distinguendo tra beni inviati in Paesi extra UE e beni inviati in Paesi UE.

Nel caso di invio di beni a un proprio magazzino di consegna all’estero ci si trova in presenza di una situazione che, in ambito Ue, prevede – in linea generale – l’obbligatorietà dell’apertura di una posizione Iva, da parte dell’impresa italiana, nel Paese di invio della merce (fa eccezione a tale regola la Francia, nel caso di beni che vengono ceduti entro 3 mesi dal loro arrivo in Francia).

ESEMPIO

Società italiana, produttrice di vino, depositario autorizzato, intende aprire un magazzino di consegna in Germania avvalendosi dei servizi di un operatore logistico tedesco.

Adempimenti iniziali

In tale fase la società italiana dovrebbe individuare un consulente tedesco di sua fiducia, incaricandolo di:

• aprire una posizione Iva in Germania, in nome e per conto della società italiana (cd. “identificazione diretta”);
•  gestire la posizione Iva tedesca;
• fungere da domiciliatario per eventuali comunicazioni inviate dall’Amministrazione finanziaria tedesca.

La società italiana stipula un contratto di deposito con operatore logistico tedesco depositario autorizzato o destinatario registrato.
 
Ottenuto il numero identificativo Iva in Germania, in Italia, è necessario sottoporlo a verifica al fine di appurarne l'esistenza sulla banca dati VIES - INTRASTAT.

Sempre ai fini Iva:

• è opportuno istituire una serie di numerazione delle fatture attive tedesche, specifica per la Germania;
• occorre predisporre lo stampato delle fatture Germania: carta intestata della società italiana, con riferimento alla posizione Iva tedesca (“Ust n. DE…………….);
•  occorre concordare la procedura operativa (chi fa cosa, come e perché) con il consulente tedesco, facendola validare, in modo espresso, dallo stesso; a tale riguardo si segnala che normalmente le fatture attive vengono emesse dalla stessa società italiana, sullo stampato predisposto ai fini della posizione Iva tedesca e con Iva tedesca, con invio delle stesse:
  • al cliente finale;
  •  al consulente fiscale tedesco.

 
Al fine di monitorare il deposito tedesco, è necessario istituire un collegamento on-line tra:

•  il sistema informatico del depositario tedesco;
•  e il sistema informatico italiano;

in modo che il soggetto preposto alla fatturazione attiva possa emettere le fatture nel rispetto della normativa tedesca.

Adempimenti ricorrenti
 
La società italiana, con riferimento ad ogni spostamento di prodotti dall'Italia alla Germania, al magazzino di consegna, deve:

• emettere fattura, per trasferimento di stock, al costo, dalla partita Iva italiana al numero identificativo Iva tedesco, indicando in fattura la dicitura: “Operazione non imponibile, articolo 41, comma 2, lettera c), del Dl n. 331/1993”;
• trasferire il vino dal deposito fiscale italiano al deposito fiscale tedesco, mediante espletamento della procedura accise;
•  annotare la fattura emessa sul registro fatture emesse italiano;
•  presentare i Modelli Intra 1 e Intra 1 –bis, per segnalare l’avvenuto spostamento del vino  verso in Germania.

 
Il vino giunge al deposito fiscale tedesco;  il depositario autorizzato la prende in carico ed esegue la  notifica di arrivo prevista dalla procedura accise.
Il consulente fiscale tedesco espleta la procedura acquisti intracomunitari.
La procedura continua come segue:

• il cliente tedesco ordina il prodotto;
•  il depositario autorizzato estrae il vino dal deposito, espleta la procedura accise e consegna il vino al cliente tedesco;
• la società  italiana emette fattura nei confronti del cliente tedesco, mediante la posizione Iva aperta in Germania, con applicazione dell’Iva tedesca; tale fattura, come sopra affermato, viene emessa con una specifica serie di numerazione; un esemplare della stessa viene tenuto dalla società italiana, per essere annotato in contabilità generale; un esemplare viene inviato al gestore della posizione Iva estera (consulente fiscale); un terzo esemplare viene inviato al cliente tedesco;
•  il gestore della posizione Iva estera annota la fattura emessa nel registro fatture emesse;
• il gestore della posizione Iva tedesca espleta gli ulteriori adempimenti previsti dalla normativa Iva tedesca (liquidazione periodica dell’Iva, dichiarazione mensile Iva, etc.);
• l’impresa italiana, di concerto con il gestore della posizione Iva del Paese estero, cura il versamento dell’Iva a debito (ad esempio, inviando al medesimo i fondi necessari).

In caso di reso (parziale o totale) del prodotto, l’impresa italiana deve stornare in tutto o in parte la fattura emessa mediante la posizione Iva estera a carico del cliente tedesco, con emissione di nota credito.
Ai fini dell’accisa del Paese estero, viene a formarsi un deposito di prodotti già immessi in consumo, da utilizzare per future forniture.

Il magazzino può essere realizzato secondo due modalità:

1) con beni "allo Stato estero". In questo caso i beni, una volta giunti nel Paese estero, vengono immessi in deposito doganale. Al momento in cui vengono venduti (direttamente dall'Italia oppure tramite un agente indipendente locale) l'impresa italiana provvede a emettere fattura (per operazione non soggetta articolo 7-bis, Dpr n. 633/1972) nei confronti dell'acquirente finale; sarà poi lo stesso acquirente a provvedere all’ estrazione dei prodotti con sdoganamento degli stessi e al conseguente pagamento dei diritti doganali (esteri) nella misura vigente nel Paese estero;
2) con beni sdoganati. In questo caso i beni, una volta giunti nel Paese estero, vengono dichiarati per l'importazione definitiva. Ciò comporta la presentazione della dichiarazione doganale a nome del produttore italiano e il conseguente pagamento dei diritti doganali (esteri). In virtù di quanto detto il produttore italiano si trova a essere intestatario della bolletta di importazione rilasciata dalla dogana estera. Nel caso in cui il Paese estero abbia adottato un'imposta indiretta strutturalmente simile alla nostra Iva questa soluzione può presentare notevoli inconvenienti di carattere pratico e ciò in quanto può obbligare il produttore italiano a nominare un rappresentante fiscale nel Paese estero (laddove previsto), con il compito di curare (in nome e per conto del mandante) il recupero dell'Iva subita all'atto dello sdoganamento, la successiva fatturazione attiva nei confronti del soggetto acquirente e, più in generale, tutti gli altri adempimenti previsti dalla normativa Iva del Paese estero.

E' evidente la necessità di una verifica preventiva delle concrete modalità operative con un consulente fiscale locale.

Sul piano operativo occorre distinguere tra magazzino di consegna in Paese extra Ue nel quale è vigente un'imposta del tipo Iva e Paese extra Ue senza tale tipo di imposta.

Magazzino di consegna in Paese extra Ue con imposta tipo Iva

Fasi preliminari  Verifica della possibilità di aprire un magazzino di consegna nel Paese estero, senza necessità di costituire una società in loco o una stabile organizzazione in loco. Si supponga che la risposta sia positiva; Nomina da parte del produttore italiano di un rappresentante fiscale nel Paese estero (laddove consentito)  o assunzione diretta della posizione Iva locale da parte dell'impresa italiana; Richiesta del numero identificativo Iva nel Paese estero a nome dell'impresa italiana, indicando l'ubicazione del magazzino di consegna;  Istituzione della contabilità (eventualmente) prevista dalla normativa Iva estera;  Comunicazione all'Ufficio delle Entrate italiano dell'apertura del magazzino di consegna nel Paese estero;  Istituzione di apposito registro di carico/scarico tenuto a norma dell'articolo 39 del Dpr n. 633/1972 (sostituibile con i DDT, ma utile sotto il profilo gestionale). Fasi ricorrenti Il produttore italiano invia la merce al magazzino estero. L'operazione, ai fini italiani,  così configurabile: da un punto di vista Iva, si tratta di un semplice spostamento fisico della merce, in quanto il semplice invio non costituisce cessione ai sensi dell'articolo 2 del Dpr n. 633/1972; da un punto di vista doganale, si tratta di un'esportazione definitiva, eseguita in base a fattura pro-forma / lista valorizzata.  Il produttore italiano annota l'avvenuto invio della merce sul registro di carico/scarico, tenuto ai sensi dell’articolo 39 del Dpr n. 633/1972, indicando gli estremi (numero e data) della fattura pro-forma / lista valorizzata e della bolletta doganale di esportazione;  Per quanto concerne gli adempimenti da osservare ai fini dell’accisa nella fase di esportazione del vino dall’Italia, si rinvia alle considerazioni delineate in merito alle cessioni all'esportazione;  La merce giunge nel Paese estero: il rappresentante fiscale (o il gestore della posizione Iva estera o altro soggetto per suo conto) provvede a sdoganare la merce a nome del produttore italiano (posizione Iva del Paese estero) e a pagare l’eventuale dazio,  l'Iva estera e l’eventuale accisa; Il rappresentante fiscale o il gestore della posizione Iva estera (consulente locale) annota la bolletta d'importazione sul registro Iva acquisti;  Nel momento in cui l'impresa italiana vende la merce, il gestore del deposito cura la consegna della stessa al cliente finale; viene emessa fattura di cessione, in base a quanto previsto dalla normativa di tale Paese. Tale fattura deve essere emessa su carta intestata del produttore italiano e da essa devono risultare sia l'ubicazione del magazzino sia la posizione Iva estera. La fattura deve essere redatta in almeno tre esemplari: uno per il cliente estero;  uno per il rappresentante fiscale o il gestore della posizione Iva estera; uno per il produttore italiano (ai fini della contabilità Iva e della contabilità generale). La fattura emessa nei confronti del cliente estero è rilevante per entrambi i Paesi: o ai fini dell’Iva italiana, tale fattura viene emessa per operazione non soggetta articolo 7-bis del Dpr n. 633/1972 (l’obbligo di emettere tale fattura è previsto dall’articolo 21, comma 6-bis, lettera b, del Dpr n. 633/1972); tale operazione NON concorre a formare il plafond (Risoluzione n. 58/E del 5 maggio 2005); ai fini dell’Iva del Paese estero, l’obbligo di emissione è sancito dalla normativa Iva locale; in linea generale è possibile redigere una fattura che soddisfa le normative di entrambi i Paesi (fattura cd. “bivalente”), da annotare sia nella contabilità Iva italiana che in quella del Paese estero. • Se il prezzo applicato per i prodotti venduti è diverso da quello in base al quale è stata presentata la dichiarazione doganale di esportazione dall'Italia e di importazione definitiva nel Paese estero, occorre presentare istanza di revisione dell'accertamento doganale (in Italia e nel Paese estero). Il produttore italiano provvede a scaricare il registro di carico/scarico, annotando gli estremi       (numero e data) della fattura di cessione emessa. • Periodicamente il rappresentante fiscale (o il gestore della posizione Iva estera) provvede a effettuare la liquidazione dell'Iva, recuperando in tal modo l'imposta sulla merce sdoganata e sulle eventuali spese sostenute nel Paese estero; • Con la periodicità prevista dalla normativa locale il rappresentante fiscale (o il gestore della posizione Iva) provvede a presentare la dichiarazione Iva, a nome e per conto del produttore italiano, presso l'amministrazione finanziaria estera.

Magazzino di consegna in Paese extra Ue senza imposta tipo Iva

Fasi preliminari  Individuazione del magazzino nel Paese estero;  Verifica degli eventuali adempimenti fiscali che il produttore italiano deve espletare nel Paese estero; Comunicazione all'Ufficio delle Entrate italiano dell'apertura del magazzino nel Paese estero;  Istituzione di apposito registro di carico/scarico tenuto a norma dell'articolo 39 del Dpr n. 633/1972 (sostituibile con i DDT, ma utile sotto il profilo gestionale); Fasi ricorrenti  Il produttore italiano invia la merce al magazzino estero. L'operazione, ai fini italiani, così configurabile: da un punto di vista Iva, si tratta di un semplice spostamento fisico della merce, in quanto il semplice invio non costituisce cessione ai sensi dell'articolo 2 del Dpr n. 633/1972; da un punto di vista doganale, si tratta di un'esportazione definitiva, eseguita in base a fattura pro-forma / lista valorizzata. Il produttore italiano annota l'avvenuto invio della merce sul registro di carico/scarico, indicando gli estremi (numero e data) della fattura pro-forma / lista valorizzata e della bolletta doganale di esportazione;  Per quanto concerne gli adempimenti da osservare ai fini dell’accisa nella fase di esportazione del vino dall’Italia, si rinvia alle considerazioni delineate in merito alle cessioni all'esportazione; La merce giunge nel Paese estero: il gestore del magazzino provvede a introdurre la merce in deposito doganale a nome e a spese del produttore italiano o a sdoganare la stessa sempre a nome e a spese del produttore italiano - pagando l’eventuale dazio e l’eventuale accisa - con introduzione della stessa in magazzino ordinario; Nel momento in cui l'impresa italiana vende la merce, il gestore del deposito cura la consegna della stessa al cliente finale; viene emessa fattura di cessione per operazione non soggetta ai sensi dell'articolo 7-bis, comma 1, del Dpr n. 633/1972. Se il prezzo applicato per i prodotti venduti è diverso da quello in base al quale è stata presentata la dichiarazione doganale di esportazione dall'Italia e di importazione definitiva nel Paese estero, occorre presentare istanza di revisione dell'accertamento doganale (in Italia e nel Paese estero). Il produttore italiano provvede a scaricare il registro di carico/scarico, annotando gli estremi (numero e data) della fattura di cessione emessa. L'operazione di cessione non concorre a formare il plafond (Risoluzione n. 58/E del 5 maggio 2005).

La normativa doganale prevede l'esenzione dai diritti doganali per i beni che il viaggiatore, in arrivo da un Paese non facente parte dell’Unione Europea, porta con sé nel proprio bagaglio personale, purché tali importazioni abbiano carattere occasionale e i beni siano destinati all’uso personale o familiare del viaggiatore e purché il valore dei beni non superi complessivamente 300 euro per viaggiatore; detto importo è aumentato a 430 euro nel caso di arrivo in aereo e via mare.

Il limite dei 300 e dei 430 euro è ridotto a 150 euro, indipendentemente dal mezzo di trasporto utilizzato, per i viaggiatori avente un'età inferiore a 15 anni.

Nel valore delle soglie (riguardo alle bevande alcoliche) non devono essere considerati i seguenti quantitativi di prodotto:

• alcol e bevande alcoliche: 1 litro di alcol o bevande alcoliche con titolo alcolometrico volumico superiore a 22% o alcol etilico non denaturato con titolo alcolometrico volumico pari o superiore a 80%, oppure 2 litri di alcol e bevande alcoliche con titolo alcolometrico volumico non superiore a 22%;
• altre bevande alcoliche: 4 litri di vino tranquillo e 16 litri di birra.

Tale esclusione non vale per i viaggiatori di età inferiore a 17 anni.

Se il valore delle bevande supera i citati importi, il viaggiatore è tenuto al pagamento dei diritti doganali afferenti l’intero valore delle bevande alcoliche acquistate.

 

Nel caso di introduzione nel territorio dello Stato di bevande alcoliche provenienti da un Paese extra Ue, è possibile adottare una delle seguenti soluzioni:

•  dichiarare i prodotti per l'introduzione in deposito doganale, ove gli stessi restano allo "stato estero" sino al momento della successiva partenza "in transito" per altro Paese Ue o extra Ue o della loro estrazione; in tale ultima evenienza gli eventuali dazi e accise e l'Iva verranno pagati solo all'atto dell'estrazione;
•  dichiarare i prodotti per l'immissione in libera pratica, con pagamento dell'eventuale dazio e senza riscossione dell'eventuale accisa e dell'Iva,  se gli stessi sono destinati a essere introdotti in un deposito accise abilitato a operare anche come deposito Iva; è, altresì possibile pagare l'Iva e mantenere i prodotti in regime sospensivo per le sole accise; si ricorda che, ai sensi dell'articolo 6 del D.Lgs. n. 504/1995, il trasferimento dei prodotti dal luogo di importazione (luogo di immissione in libera pratica) al deposito fiscale viene eseguito, in regime sospensivo, in base a DAA telematico emesso dallo speditore registrato che ha curato l'operazione di immissione in libera pratica;
•  dichiarare i prodotti per l'importazione definitiva (con immissione in consumo), con pagamento dell'eventuale dazio, delle eventuali accise e dell'Iva.

Nel caso di acquisto intracomunitario di bevande alcoliche da parte di un operatore economico italiano, occorre ricordare che:

• ai fini delle accise il prodotto deve essere ricevuto:
  •  da un soggetto titolare di deposito fiscale abilitato a ricevere la tipologia di bevanda alcolica acquistata: ad esempio un deposito fiscale abilitato solo al Vino  (codice d'accisa recante quale settimo carattere la lettera V), non può ricevere bevande alcoliche di livello superiore;
  • o da un destinatario registrato (abilitato a ricevere tale tipologia di bevanda);
  • o da un destinatario registrato occasionale il quale, prima della spedizione delle bevande da parte del fornitore estero, si è rivolto al competente Ufficio dell'Agenzia delle  Dogane, presentando apposita richiesta di autorizzazione al ricevimento e garantendo il pagamento dell'accisa, con invio dell'attestazione al fornitore estero affinché venga utilizzata per scortare i prodotti in occasione del loro trasferimento dal Paese estero all'Italia.
•  ai fini dell'Iva occorre distinguere tra due diverse situazioni:
  •  il prodotto viene mantenuto in regime sospensivo ai fini dell'accisa e ai fini dell'Iva (essendo introdotto in un deposito fiscale abilitato a operare anche come deposito Iva); in tale evenienza, l'impresa italiana deve espletare la procedura acquisti intracomunitari, numerando e integrando la fattura estera senza applicazione dell'Iva (articolo 50-bis, comma 4, lettera a, del Dl n. 331/1993) e presentando il modello Intra 2-bis, indicando nello stesso, quale ammontare dell'operazione, il solo importo della fattura estera (cfr. la Determinazione Agenzia delle Dogane, n. 13799/RU dell’8 febbraio 2018, commentata dalla Nota n. 18558/RU del 20 febbraio 2018); l'accisa sarà versata al momento dell'estrazione delle bevande dal deposito fiscale per la loro immissione in consumo; l'Iva sarà assolta con la procedura di autofatturazione di cui all'articolo 50-bis, comma 6,  del Dl n. 331/1993, tenendo conto, per la determinazione della base imponibile, anche dell'importo dell'accisa assolta in conseguenza dell'estrazione; è da ritenere che tale autofattura, essendo aumentato la base imponibile dei beni estratti, per effetto dell’applicazione dell’accisa, debba essere trasmessa allo SDI; il gestore del deposito provvederà ad addebitare all’impresa italiana estrattrice italiana, l’accisa e il suo compenso, mediante emissione di fattura elettronica.
  • il prodotto viene mantenuto in regime sospensivo solo ai fini dell'accisa; in tale evenienza l'impresa italiana deve espletare la procedura acquisti intracomunitari, numerando e integrando la fattura estera con applicazione dell'Iva e presentando il modello Intra 2-bis, indicando nello stesso, quale ammontare dell'operazione, il solo importo della fattura estera; nel momento dell'estrazione dei prodotti dal deposito fiscale, dovrà essere corrisposta l'accisa. Il gestore del deposito provvederà ad addebitare all’impresa estrattrice italiana, l’accisa e il suo compenso, mediante emissione di fattura elettronica.

In base alla decisione n. 1152/2003 del Parlamento Europeo e del Consiglio, adottata in data 16 giugno 2003, veniva dato il via al progetto EMCS ("Excise Movement Control System"), volto a introdurre un sistema elettronico di monitoraggio e controllo in tempo reale delle movimentazioni dei prodotti in sospensione di accisa, mediante la sostituzione del documento di accompagnamento cartaceo (DAA - Documento Accompagnamento Accise) con un documento elettronico (e-AD).

La sua implementazione è diventata obbligatoria in tutta l'Unione Europea a partire dal 1° gennaio 2011.

Nel nostro ordinamento l'obbligo della telematizzazione è stato introdotto dal Dl 262/2006, convertito con modificazioni dalla legge 286/2006, il quale all'articolo 1, comma 1, prescrive che il direttore dell'Agenzia delle dogane, con sua determinazione, doveva stabilire i tempi e le modalità per:

• la presentazione esclusivamente in forma telematica dei dati relativi alle contabilità degli operatori;
• e del documento di accompagnamento previsto per la circolazione dei prodotti soggetti o assoggettati ad accisa.

Il direttore dell'Agenzia delle Entrate ha fatto fronte al proprio obbligo, emanando la determinazione n. 25499/UD del 26 settembre 2008 e successive (proroghe), la quale fissa tempi e modalità di trasmissione dei file telematici di accisa.

La procedura operativa è stata disciplinata dalla Direttiva 2008/118/CE e dal Regolamento CE 689/2009.

Il sistema informatizzato è stato introdotto nel nostro ordinamento con il D.lgs.  29 marzo 2010, n. 48.

L'Agenzia delle Dogane è intervenuta sull'argomento con la Determinazione Direttoriale n. 158235 del 7 dicembre 2010 e con numerose altre precisazioni in merito.

Nel seguito si provvede a delineare sinteticamente la procedura prevista sulla scorta della normativa comunitaria e nazionale.

Il depositario autorizzato che intende spedire prodotti in sospensione di accisa, a partire dal settimo giorno precedente la spedizione, presenta al sistema informatizzato una bozza (draft) del DAA telematico (la cui struttura e i cui dettagli sono conformi a quanto stabilito dal Regolamento CE n. 684/2009 e successive modifiche: messaggio IE815).

Il sistema informatizzato, ricevuta la bozza in argomento, effettua una verifica dei dati ivi contenuti, che devono essere coerenti con le informazioni presenti sul S.E.E.D. ("System for Exchange Excise Data").

Qualora non siano rilevate irregolarità, il sistema informatizzato:

• attribuisce al documento elettronico un codice unico di riferimento amministrativo, denominato ARC (Administrative Reference Code - codice univoco di riferimento di 21 caratteri);
• tramette allo speditore e al destinatario un messaggio di notifica dell’operazione (massaggio IE801).

Il trasportatore dei prodotti deve essere dotato (alternativamente):

• di una copia stampata del DAA telematico, riportante il codice ARC;
• di un qualunque altro documento commerciale (ad esempio, fattura) recante indicato in modo chiaramente identificabile il codice ARC;

da esibire in caso di eventuale controllo durante la circolazione in regime sospensivo.

Il destinatario, ricevuti i prodotti, verifica la conformità degli stessi rispetto a quanto pattuito e a quanto risultante sull’e-AD; in caso di esito positivo della verifica, attesta il buon esito inviando telematicamente la nota di ricevimento (messaggio IE818).

Tale nota di ricevimento, superati i controlli, viene recapitata allo speditore, il quale procede a riaccreditare la cauzione.

Poiché l’operazione si è conclusa positivamente, a sistema appare la visualizzazione ACCETTATO - COMPLETATO.

Sul sito dell’Agenzia delle Dogane sono riportate le principali procedure (Processi) necessarie per la gestione dell’e-AD (https://www.adm.gov.it/portale/dogane/operatore/accise/telematizzazione-delle-accise/daa-telematico/processi):

• A - Processo ordinario
• B -  Rigetto di un e-DAA
• C -  Rifiuto totale della merce
• D - Rifiuto parziale della merce
• E - Cambio di destinazione spontaneo
• F - Annullamento dell’e-DAA
• G - e-DAA cumulativo
• H - Reintroduzione in deposito

Sono previste procedure di riserva (Fall back) alle quali è possibile ricorrere nel caso in cui il sistema informatizzato sia indisponibile nello Stato membro di spedizione o nello Stato membro di destinazione.

Nel primo caso (indisponibilità del sistema informatizzato dello speditore italiano o dell’Agenzia delle Dogane), viene previsto che:

• lo speditore italiano deve comunicare all'Ufficio delle Dogane territorialmente competente, l'esigenza di ricorrere alla procedura di riserva, utilizzando il modello cartaceo ("Adozione procedure di riserva a causa dell’indisponibilità del sistema informatizzato") riportato in allegato n. 1 alla Determinazione Direttoriale n. 158235 del 7 dicembre 2010, specificando se l'indisponibilità è imputabile al proprio sistema ovvero al sistema informatizzato dell'Agenzia - https://www.adm.gov.it/portale/dogane/operatore/accise/telematizzazione-delle-accise/daa-telematico/mipaf-comunicazioni-settore-vitivinicolo/normativa-di-riferimento;
• i prodotti devono essere accompagnati da un documento cartaceo recante la denominazione "Documento di accompagnamento di riserva per la circolazione di prodotti sottoposti ad accisa in regime di sospensione dell'accisa" (allegato I alla Nota Agenzia Dogane n.  156606 del  22 dicembre 2010 - https://www.adm.gov.it/portale/dogane/operatore/accise/telematizzazione-delle-accise/daa-telematico/normativa/nota-156606-del-22-dicembre-2010-daa-telematico-istruzioni-operative), contenente gli stessi dati della bozza del documento elettronico; in luogo dell’ARC occorre però indicare il numero di riferimento locale (LRM); tale documento deve essere emesso in tre esemplari e deve recare la data, la firma e il timbro personale dello speditore; un esemplare di tale documento viene consegnato al trasportatore, un altro è conservato agliatti dello speditore che provvede a riportarne gli estremi nella sua contabilità a giustificazione dello scarico;
• gli eventuali cambi di destinazione dei prodotti, devono essere comunicati, mediante mezzi alternativi, al competente Ufficio delle Dogane, prima che gli stessi siano avviati alla nuova destinazione;  devono essere utilizzati i documenti cartacei:
  • cambiamento di destinazione di riserva;
  • annullamento di riserva;
• nel momento in cui il sistema è nuovamente disponibile, lo speditore comunica all'Ufficio delle dogane competente territorialmente il ripristino del sistema utilizzando il modello cartaceo ("Ripristino della circolazione prodotti soggetti ad accisa con procedure elettroniche" riportato in allegato n. 2 alla Determinazione Direttoriale n. 158235 sopra citata, e presenta una bozza del DAA elettronico, la quale, una volta convalidata secondo le procedure sopra descritte, con attribuzione dell’ARC, sostituisce il documento amministrativo provvisorio.
• lo speditore deve conservare una copia del documento cartaceo.

Nel secondo caso (indisponibilità del sistema informatizzato dell’Agenzia delle Dogane o del destinatario italiano), con conseguente impossibilità di presentare la nota di ricevimento in formato elettronico entro i 5 giorni lavorativi successivi alla conclusione del trasporto, viene previsto che:

• comunicazione al competente Ufficio delle Dogane  utilizzando il modello cartaceo ("Adozione procedure di riserva a causa dell’indisponibilità del sistema informatizzato") riportato in allegato n. 1 alla Determinazione Direttoriale n. 158235 del 7 dicembre 2010, specificando se l'indisponibilità è imputabile al proprio sistema informatizzato o a quello dell'Agenzia;
• presentazione al competente Ufficio delle Dogane della nota di ricevimento di riserva, il cui modello è riportato in allegato I alla Nota Agenzia Dogane n.  156606 del 22 dicembre 2010;
• nel momento in cui il sistema è nuovamente disponibile, il destinatario italiano presenta al sistema informatizzato la nota di ricevimento.

ESEMPIO 1

Nel caso di invio di prodotti a cliente di altro Paese Ue, il flusso operativo può essere così sintetizzato: Lo speditore prepara il documento amministrativo elettronico, lo firma digitalmente e lo trasmette in bozza (draft) all’Ufficio delle Dogane, mediante il STD - Sistema Telematico Doganale (messaggio IE815); Il STD esegue i controlli previsti e se non vengono rilevate irregolarità, attribuisce al documento elettronico un codice unico denominato ARC - Administrative Reference Code di 21 caratteri (messaggio IE801); tale codice viene comunicato: Allo speditore; Al destinatario; All’Autorità competente del Paese di destinazione dei prodotti; Lo speditore annota la garanzia impegnata: 10% dell’imposta nazionale gravante o, se l’imposta è zero (caso del vino), 10% dell’imposta vigente nel Paese di ubicazione della Dogana di uscita dal territorio Ue; Lo speditore stampa l’e-AD o predispone di altro documento commerciale con l’indicazione dell’ARC; Il vettore trasporta i prodotti nel Paese di destinazione; il conducente del mezzo di trasporto reca con se la copia cartacea dell’e-AD e/o il documento commerciale recante indicato l’ARC; Il destinatario di altro Paese Ue, ricevuti i prodotti, appura la conformità della merce e attesta il buon esito trasmettendo in via telematica la "nota di ricevimento" (messaggio IE818); tale nota deve essere trasmessa entro i 5 giorni lavorativi successivi all’arrivo dei prodotti; La "nota di ricevimento" superati i controlli viene ricevuta dallo speditore che procede a riaccreditare la cauzione; A sistema viene visualizzato: ACCETTATO - COMPLETATO. Possibile esito della spedizione in ambito comunitario (campo 6b – nota ricevimento): Merce ricevuta accettata e soddisfacente: appuramento buon fine Merce ricevuta accettata anche se insoddisfacente Merce ricevuta, rifiutata, non conforme: ritorna al mittente / cambio di destinazione Merce ricevuta, parzialmente rifiutata: una quota parte torna al mittente Merce ricevuta,  accettata e soddisfacente di una partita cumulativa Alcuni Paesi Ue consentono l’effettuazione della cd. "consegna diretta", e cioè consentono di indicare come luogo di destinazione un luogo diverso da quello del depositario autorizzato o del destinatario autorizzato. Al riguardo, l’articolo 17, comma 2, Direttiva 2008/118/CE, afferma che: "... lo Stato membro di destinazione può, alle condizioni da esso stabilite, consentire che i prodotti sottoposti ad accisa circolino in regime di sospensione dall'accisa verso un luogo di consegna diretta situato nel suo territorio, se tale luogo è stato designato dal depositario autorizzato dello Stato membro di destinazione o dal destinatario registrato". In tale evenienza: Il destinatario registrato / deposito fiscale è comunque obbligato a trasmettere la nota di ricevimento; Campo "Codice tipo di destinazione": 4 Campo 5: dati del titolare dell’autorizzazione Campo 7: dati del luogo di consegna

ESEMPIO 2

Nel caso di esportazione di merce, con uscita da Dogana di altro Paese Ue, riguardo alle indicazioni da inserire nel messaggio IE815, occorre distinguere tra le seguenti due situazioni: Esportazione con modalità ordinaria (e cioè con presentazione della merce in Dogana): Tipo di messaggio: 1 Campo 5: dati dello spedizioniere doganale che dichiarerà la merce in dogana, inclusa la sua partita Iva Campo 6: esportazione Campo 8: codice della dogana di esportazione Esportazione con merci presentate in altro luogo approvato dall’Autorità doganale: Tipo di messaggio: 2 Campo 5:  NON compilare Campo 6: esportazione Campo 8: codice della dogana di esportazione Possibile esito della spedizione in caso di esportazione (campo 6b – nota di esportazione): 21. Uscita accettata e soddisfacente 22. Uscita accettata anche se insoddisfacente 23. Uscita rifiutata

Struttura dell’e-AD

DATI DI CARATTERE GENERALE

Tipo messaggio, 2 possibilità:

• codice 1: spedizione verso altro Paese Ue oppure esportazione in procedura ordinaria (e cioè con presentazione della merce presso la Dogana di esportazione);
• codice 2: esportazione con procedura ordinaria presso luogo approvato dalle autorità doganali (Circolare Agenzia Dogane n. 2/D del 7 febbraio 2018).

(1.a) Codice del tipo di destinazione; 6 possibilità (articolo 17, Direttiva 2008/118/CE):

•    codice 1: Deposito fiscale
•    codice 2: Destinatario registrato
•    codice 3: Destinatario registrato temporaneamente
•    codice 4: Consegna Diretta
•    codice 5: Destinatario esentato
•    codice 6: Esportazione

(1.b) Durata del tragitto
(1.c) Organizzazione del trasporto
(1.d) ARC
(1.e) Data e ora di convalida dell’e-AD
(1.f) Numero progressivo (nell’ambito della stessa spedizione; 1-prima spedizione; 2-cambio destinazione)
(1.g) Data e ora di convalida dell’aggiornamento

DATI DELLO SPEDITORE E DEL RELATIVO DEPOSITO FISCALE

(2.a) Codice accisa dello speditore
(2.b) Nome dello speditore
(2.c) Via
(2.d) Numero civico
(2.e) Codice postale
(2.f) Città
(2.g) NAD_LNG (si tratta del codice lingua utilizzare per compilare il presente gruppo di dati; nel caso di lingua italiana viene indicato "it")

(3.a) Riferimento del deposito fiscale
(3.b) Nome dell’operatore
(3.c) Via
(3.d) Numero civico
(3,e) Codice postale
(3.f) Città
(3.g) NAD_LNG (si tratta del codice lingua utilizzare per compilare il presente gruppo di dati; nel caso di lingua italiana viene indicato "it")

INFORMAZIONE PER GLI ARRIVI DI MERCE

(4.a) Numero di riferimento dell’Ufficio doganale di importazione

DATI DEL DESTINATARIO

Nel caso di invio dei beni in altro Paese Ue:

• Se il destinatario è un deposito fiscale, vengono compilati sia il campo 5 che il campo 7;
• Se il destinatario è un destinatario registrato, viene compilato solo il campo 5.

Nel caso di invio dei beni in Paese extra Ue:

• Se si tratta di esportazione in procedura ordinaria:
  • Nel campo 5 vengono indicati i dati dello spedizioniere doganale incaricato di predisporre e di trasmettere la dichiarazione di esportazione;
  • Nel capo 8: viene indicato il codice delle dogana di esportazione.
• Se si tratta di esportazione in procedura ordinaria presso luogo autorizzato dall’Autorità doganale, viene compilato solo il campo 8.

(5.a) Identificazione del destinatario
(5.b) Nome del destinatario
(5.c) Via
(5.d) Numero civico
(5.e) Codice postale
(5.f) Città
(5.g) NAD_LNG (si tratta del codice lingua utilizzare per compilare il presente gruppo di dati; nel caso di lingua italiana viene indicato "it")

Codice EORI:
(6.a) Codice Stato membro del destinatario
(6.b) Numero progressivo del certificato di esenzione delle accise del destinatario

(7.a) Identificazione del luogo di consegna
(7.b) Nome dell’operatore
(7.c) Via
(7.d) Numero civico
(7,e) Codice postale
(7.f) Città
(7.g) NAD_LNG (si tratta del codice lingua utilizzare per compilare il presente gruppo di dati; nel caso di lingua italiana viene indicato "it")

(8.a) Numero di riferimento dell’Ufficio doganale di esportazione

ALTRE INFORMAZIONI RIGUARDO ALL’OPERAZIONE

(9.a) Numero di riferimento locale
(9.b) Numero della fattura
(9.c) Data della fattura
(9.d) Codice del tipo di origine
(9.e) Data di spedizione
(9.f) Ora di spedizione

ULTERIORI INFORMAZIONI

(...)

Per la spedizione di vino da parte dei piccoli produttori è previsto l’utilizzo del modello MVV (Movimenti dei prodotti VitiVinicoli), istituito dal Regolamento 314/2012/UE.

Il MIPAAF ha fornito le disposizioni applicative con il DM 2 luglio 2013.

Nell’ambito del MIPAAF, la competenza è demandata all’Ispettorato Centrale della tutela della qualità e della repressione frodi dei prodotti agroalimentari (ICQRF), il quale ha fornito chiarimenti in merito con alcune Circolari emanate a commento di tale provvedimento (Circolare n. 11289 del 26 luglio 2013).

L’MVV è il documento obbligatorio per la circolazione nazionale del prodotto sfuso. Secondo il Prospetto Allegato 3, alla Circolare n. 11289/2013, in alternativa all’MVV, è ancora possibile utilizzare il DOCO - IT (per il periodo transitorio).

E’ utilizzato dai piccoli produttori (produzione annua < 1.000 hl) per le spedizioni intracomunitarie di prodotto imbottigliato o sfuso.

Negli scambi intracomunitari, il destinatario deve comunque essere un soggetto autorizzato a ricevere prodotto in sospensione di accisa:

• depositario autorizzato,
• destinatario registrato anche occasionale.

Al documento MVV è assegnato un codice univoco progressivo costituito dalla dicitura MVV seguita dal numero ICQRF assegnato all’impresa, seguito dal numero progressivo e dall’anno di riferimento (ad esempio: MVV - TO01234 - 00001 - 2019).

Con il DM n. 338 del 13 aprile 2018 è stata introdotta la versione elettronica del modello MVV: E- MVV.

Il documento MVV, sino al 31 dicembre 2019, può essere compilato in formato cartaceo in n. 3 esemplari destinati rispettivamente:

1. La prima per il destinatario;
2. La seconda per lo speditore;
3. La terza per il trasportatore.

A partire dal 1° gennaio 2020 (salvo proroghe), partirà l’obbligo di emettere l’E-MVV.

Fonte: documentazione presentata in occasione dell’incontro di Livorno del 24 giugno 2016, a cura di F. Lupi e A.F. Ragone – Documenti vitivinicoli: orientarsi tra DOCO, e-AD, MVV.

 

Fase transitoria (dal 1° agosto 2013 al 31 dicembre 2019)

Due tipi di MVV:

1) MVV generati e numerati dallo speditore

• Possono essere stampati in azienda (“MVV autoprodotto”) secondo il modello allegato al decreto n. 7940 del 2 luglio 2013, oppure con un modello personalizzato purché:
  • contenga le stesse informazioni
  • le caselle siano contraddistinte dagli stessi numeri del modello
• per la loro numerazione (casella 1d) occorre creare un numero progressivo ovvero un codice alfanumerico che identifica univocamente ogni documento emesso nella contabilità dello speditore

Esempio:

MVV + Codice ICQRF Stabilimento + numero progressivo univoco nella contabilità + anno

MVV + TO/12345 + 00001 + 2020

Timbratura preventiva: è prevista solo per gli MVV autoprodotti; viene eseguita da:

• ICQRF competente per stabilimento enologico
• Comune competente per lo stabilimento enologico

Per consentire la timbratura preventiva:

• Devono essere già numerati
• Deve essere compilata la casella 2 "speditore"

NB: Se saranno convalidati a mezzo PEC NON è necessaria la timbratura preventiva

 

2) MVV prestampati e numerati da tipografie autorizzate:

NB: non vanno mai pre-timbrati in Comune / ICQRF.

Non è più previsto l’obbligo di presa in carico su un apposito registro (Circolare 28 febbraio 2002 n. 22, punto 4).

E ciò in virtù di quanto previsto dal Dpr n. 404/2001.

 

Ricapitolando

1. Dopo aver scelto il tipo di MVV da utilizzare
   1. sia esso autoprodotto e pre-timbrato da ICQRF / Comune  (NO pre-timbratura se successiva convalida a mezzo PEC)
   2. sia esso acquistato già pre-numerato dalla tipografia
2. e averlo compilato nelle parti essenziali,
3. occorre scegliere il tipo di convalida da operare.

 

Convalida tramite ICQRF / Comune (primo quadratino casella 18)

Procedura:

• lo speditore presenta entro e non oltre il secondo giorno lavorativo precedente a quello previsto per la partenza, tutti gli esemplari del documento MVV già compilati in ogni loro parte, fatta eccezione per la data e l’ora di spedizione e per firma del trasportatore;
• ICQRF / Comune spuntano il primo quadratino della casella 18 con apposizione firma del segretario comunale o di del funzionario ICQRF nonché del timbro con datario su tutti gli esemplari del documento MVV presentato alla convalida;
• il trasportatore firma il Modello MVV
• trasporto e consegna della merce e di un esemplare del modello MVV al destinatario

 

Convalida tramite PEC (secondo quadratino casella 18)

Procedura:

• lo speditore:
  • compila in ogni sua parte copia del documento MVV, fatta eccezione per la data e la firma del responsabile legale nonché per la data e l’ora della spedizione e la firma del trasportatore;
  • spunta il secondo quadratino della casella 18
  • invia l’MVV compilato tramite PEC alla PEC dell’ICQRF competente per luogo di carico entro 15 ore prima dell’inizio del trasporto, con in allegato il modello da convalidare denominato con il suo numero di riferimento; viene inviato un messaggio del seguente tenore: "Il sottoscritto ..., Responsabile legale dell’impresa ..., trasmette in allegato al presente messaggio di PEC il documento indicato in oggetto ai fini della convalida di cui all’articolo 8 del DM 2 luglio 2013 e dichiara che il messaggio della ricevuta di avvenuta consegna nella casella di PEC ICQRF dell’Ufficio territoriale del luogo di spedizione, una volta ricevuto, sarà apposto esclusivamente sul retro del medesimo documento prima della partenza del prodotto quale parte integrante  della marca prescritta di cui all’articolo 26, comma 1, lettera d), punto ii), secondo trattino del Regolamento CE 436/2009".
  • riceve messaggio di notifica di avvenuta consegna nella PEC di ICQRF;
  • stampa la marca e cioè il messaggio di avvenuta consegna nella PEC di ICQRF; riporto del messaggio  nella casella 18;
  • appone la data e la firma del responsabile legale o di un delegato:
  • consegna il modello MVV al trasportatore il quale appone la sua firma;
• trasporto e consegna della merce e di un esemplare del modello MVV al destinatario

 

Autoconvalida (terzo quadratino casella 18)

NB:

• solo per vini confezionati
• solo per documenti MVV prenumerati dalle tipografie con la spunta del terzo quadratino della casella 18

Procedura:

• lo speditore:
  • appone la data e la firma; NO convalida
  • consegna del documento MVV al trasportatore e apposizione della firma da parte del medesimo
• trasporto e consegna della merce e di un esemplare del modello MVV al destinatario

 

Convalida tramite microfilmatura (quarto quadratino casella 18)

NB: solo per documenti MVV autoprodotti con la spunta del quarto quadratino della casella 18

Procedura:

• lo speditore:
  • procede alla microfilmatura del documento MVV non prima di 15 ore prima dell’inizio del trasporto
  • consegna del documento MVV al trasportatore e apposizione della firma da parte del medesimo
• trasporto e consegna della merce e di un esemplare del modello MVV al destinatario

 

E-MVV - Movimenti dei prodotti Vitivinicoli

VERSIONE ELETTRONICA

In questi ultimi anni il Legislatore ha impresso una forte spinta a favore della dematerializzazione degli adempimenti previsti per le imprese in generale e per quelle vitivinicole in particolare.
Il tutto è iniziato con la dematerializzazione del registro di cantina, proseguendo con la fatturazione elettronica, la memorizzazione elettronica e la trasmissione telematica allo SDI dei dati dei corrispettivi giornalieri e, infine, con la dematerializzazione dei documenti di accompagnamento.

REGISTRO DI CANTINA TELEMATICO

L’articolo 1-bis del Dl n. 91/2014, convertito con modificazioni dalla legge n. 116/2014 ha previsto la dematerializzazione e l’unificazione in un solo registro (di cantina) dei registri dei prodotti vitivinicoli nell’ambito dei servizi del SIAN – Sistema Informativo Agricolo Nazionale e modalità semplificate della tenuta di tali registri per le aziende che producono meno di mille ettolitri di vino all’anno con uve di prevalente produzione aziendale. Le disposizioni di attuazione sono state date con il decreto MIPAAF - ICQRF n. 293 del 20 marzo 2015. La decorrenza dell’obbligo della tenuta del registro telematico di cantina, inizialmente prevista dal citato decreto per il 1° gennaio 2016, è stata successivamente spostata al 1° gennaio 2017.

FATTURAZIONE ELETTRONICA

A partire dal 1° gennaio 2019, riguardo alle operazioni tra soggetti stabiliti nel nostro Paese, è scattato l’obbligo della fatturazione elettronica obbligatoria, tramite il Sistema di Interscambio. Nell’ambito agricolo sono esonerate da tale adempimento le imprese agricole in regime di esonero di cui all’articolo 34, comma 6, del Dpr n. 633/1972 (imprese agricole con volume d’affari non superiore a 7.000 euro / anno costituito per almeno due terzi da cessioni di prodotti compresi nella prima parte della tabella A).

MEMORIZZAZIONE E TRASMISSIONE TELEMATICA DEI DATI DEI CORRISPETTIVI GIORNALIERI

L’articolo 2 del D.Lgs. N. 127/2015, afferma che:

“1. A decorrere dal 1° gennaio 2020 i soggetti che effettuano le operazioni di cui all'articolo 22 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, memorizzano elettronicamente e trasmettono telematicamente all'Agenzia delle entrate i dati relativi ai corrispettivi giornalieri. La memorizzazione elettronica e la connessa trasmissione dei dati dei corrispettivi sostituiscono gli obblighi di registrazione di cui all'articolo 24, primo comma, del suddetto decreto n. 633 del 1972. Le disposizioni di cui ai periodi precedenti si applicano a decorrere dal 1° luglio 2019 ai soggetti con un volume d'affari superiore ad euro 400.000 (...)”.

Con il Decreto MEF del 10 maggio 2019 è stato previsto che in fase di prima applicazione, l’obbligo in argomento NON si applica, ad esempio:

• alle operazioni già attualmente esonerate dall’obbligo di certificazione dei corrispettivi; è il caso delle cessioni di prodotti agricoli poste in essere da imprese agricole in regime speciale Iva;
• fino al 31 dicembre 2019: alle operazioni effettuate in via marginale rispetto a quelle di cui al punto precedente e rispetto a quelle soggette agli obblighi di fatturazione di cui all’articolo 21 del medesimo Dpr n. 633/1972. Sono considerate effettuate in via marginale le operazioni i cui ricavi o   compensi non sono superiore all’1% del volume d’affari dell’anno 2018;
• alle operazioni effettuate a bordo di una nave, di un aereo o di un treno nel corso di un trasporto internazionale.

MVV TELEMATICO

L’articolo 16 del decreto MIPAAF n. 7490 del 2 luglio 2013, afferma che:

"1. Il documento MVV è emesso in formato elettronico, con modalità telematiche, nell’ambito dei servizi del SIAN, secondo le disposizioni che saranno stabilite con determinazione del Capo del Dipartimento dell’Ispettorato centrale per la tutela della qualità e della repressione frodi dei prodotti agroalimentari".

Il Capo del Dipartimento dell’ICQRF ha fatto fronte all’incarico ricevuto emanando il Decreto n. 338 del 13 aprile 2018 – Disposizioni per l’emissione del documento elettronico MVV-E per il trasporto dei prodotti vitivinicoli, in applicazione dell’articolo 16 del decreto ministeriale 2 luglio 2013.

Tra i "considerando" del decreto viene affermato che:

• "è opportuno prevedere una fase iniziale in cui il documento vitivinicolo MVV sia emesso facoltativamente in formato elettronico, al fine di consentire agli operatori un passaggio graduale al nuovo sistema di emissione dei documenti".
• "che, pertanto, è necessario rinviare ad un successivo provvedimento la fissazione della data di entrata in applicazione obbligatoria delle disposizioni ..."
• ... "che gli articoli … del Regolamento … (UE) 2018/273 prevedono che i documenti di accompagnamento, qualora rechino le pertinenti informazioni previste ... possono essere utilizzati sia per certificare alcune caratteristiche dei prodotti vitivinicoli, l'annata, le varietà di uve da vino e le DOP o IGP sia per la certificazione dei prodotti vitivinicoli esportati ...".

Fonte: La parte che segue è tratta da "SPECIALE VENDEMMIA 2018 - ISTRUZIONI E CONSIGLI PER L’USO", predisposta dal Servizio Vitivinicolo Coldiretti Cuneo.

Dal 13 aprile 2018 è possibile emettere il documento MVV in formato elettronico (MVV-E), mediante le funzionalità presenti sul portale SIAN. L’emissione del documento MVV-E è al momento facoltativa. La possibilità di utilizzare l’MVV-E sia per i prodotti sfusi che confezionati, secondo le modalità indicate nel DD 13/04/2018.

L’MVV-E è emesso solo dopo la sua validazione da parte del sistema, che appone il codice MVV e la marca temporale. Dopo la validazione i dati inseriti sul documento MVV-E non possono più essere modificati. Inoltre, sul documento è presente un QR code, che consente tramite un’applicazione di leggere le principali informazioni contenute nel documento MVV-E.

Per l’emissione dell’MVV-E sono state introdotte delle importanti novità.

1. non sono previsti dei tempi per l’emissione e la validazione del documento MVV-E, ma è obbligatoria l’indicazione della data e dell’ora di partenza, che non può essere antecedente alla data e all’orario di validazione
2. la partenza deve avvenire entro un’ora da quella indicata sul documento validato
3. il trasporto dei prodotti vitivinicoli avviene con la scorta di:
   1. un supporto cartaceo (la stampa dell’MVV-E o un documento commerciale recante i riferimenti all’MVV-E), oppure con
   2. un supporto elettronico mobile (qualsiasi strumento palmare, tablet…) su cui è visualizzabile l’MVV-E

Attenzione: i supporti dematerializzati sugli strumenti informatici, diversamente dalla stampa dell’MVV-E, possono essere utilizzati soltanto per scortare i trasporti circolanti esclusivamente sul territorio nazionale, compresi però quelli destinati ad un Paese terzo con uscita da un Ufficio doganale dello Stato.

Inoltre, se il documento MVV-E è su altri supporti elettronici mobili, esso è valido solo ai fini della normativa vitivinicola e quindi non assume valenza fiscale, ed è reso disponibile al:

• conducente mediante posta elettronica o direttamente sul cellulare;
• destinatario mediante posta elettronica o tramite la funzionalità telematica presente sul registro telematico ad uso del destinatario stesso.

Se è debitamente compilata la casella 17 l’MVV-E può essere utilizzato anche come:

• certificato dell’origine o della provenienza, della qualità e delle caratteristiche del prodotto vitivinicolo, dell'annata o delle varietà di uve da cui è ottenuto e, se del caso, della DOP o dell’IGP di cui all’articolo 11, comma 1, del Reg. (UE) n. 2018/273;
• certificazione per l’esportazione di cui all’articolo 12, comma 1, lettera a) del Reg. (UE) n. 2018/273.

La certificazione è disponibile in 6 lingue (italiano, inglese, tedesco, francese, spagnolo e cinese). La certificazione non è obbligatoria, ma può essere richiesta dal Paese di destinazione.

Se l’MVV-E contiene la succitata certificazione va sempre stampato e firmato dallo speditore e scorta il trasporto (non vale pertanto il supporto de materializzato su palmari e tablet).

L’MVV-E DEVE ESSERE ANNULLATO

• per qualsiasi variazione relativa al trasporto che si verifichi dopo la validazione. Tuttavia nel caso di variazione del conducente e/o del mezzo e se il trasporto avviene con il supporto cartaceo, le variazioni possono essere aggiunte sul medesimo supporto cartaceo, in alternativa all’annullamento ed alla emissione di un nuovo MVV-E;
• quando l’ora di inizio del trasporto indicata nell’MVV-E e l’orario effettivo di partenza differiscono di oltre un’ora.

 

Regime speciale Iva e detrazione forfetizzata dell’Iva

L’articolo 34, del Dpr n. 633/1972 afferma che:

"1. Per le cessioni di prodotti agricoli e ittici compresi nella prima parte dell'allegata tabella A, effettuate dai produttori agricoli, la detrazione prevista nell'articolo 19 è forfettizzata in misura pari all'importo risultante dall'applicazione, all'ammontare imponibile delle operazioni stesse, delle percentuali di compensazione stabilite, per gruppi di prodotti, con decreto del Ministro delle finanze di concerto con il Ministro per le politiche agricole.
(…)
9. Ai soggetti del comma 1 che effettuano le cessioni dei prodotti ivi indicati ai sensi dell’articolo 8, primo comma, 38 quater e 72, nonché le cessioni intracomunitarie degli stessi compete la detrazione o il rimborso di un importo calcolato mediante l’applicazione delle percentuali di compensazione che sarebbero applicabili per analoghe operazioni effettuate nel territorio dello Stato".

L’impresa agricola operante in regime speciale:

• relativamente alle vendite eseguite in Italia, applica le aliquote tecniche dell’Iva e detrae l’Iva a monte in modo forfetizzato, mediante applicazione ai corrispettivi delle percentuali di compensazione previste per ogni tipologia di prodotto;
• relativamente alle vendite all’estero, non applica l’Iva ma ha comunque il diritto a recuperare l’Iva a monte con lo stesse percentuali di compensazione di cui al punto precedente.

La detrazione dell’Iva teorica rappresenta un sistema di recupero dell’Iva assolta a monte da parte dei soggetti operanti in regime speciale dell’Iva agricola, per i quali non è consentito acquistare senza applicazione dell’imposta mediante lettera d’intento (plafond), in relazione alle operazioni non imponibili effettuate.

Riguardo ai prodotti vitivinicoli le percentuali di compensazione e le aliquote Iva sono le seguenti:

Elenco alfabetico dei prodotti	Prodotto agricolo Iva Tabella A - Prima parte	Percentuale di compensazione	Aliquota tecnica Iva
Aceto di vino, anche balsamico	SI	4	10
Acqueviti - grappa	NO		22
Bevande a base di vino	NO		22
Birra	NO		22
Fecce di vino	SI	4	10
Idromele	SI	4	22
Mosti di uva fresche mutizzati con alcole (Mistelle)	SI	4	22
Mosti di uve parzialmente fermentate, anche mutizzati con metodi diversi dall'aggiunta di alcole	SI	4	22
Mosto concentrato	SI	4	22
Sidro di pere e idromele	SI	4	22
Uva da tavola	SI	4	4
Uva da vino	SI	4	10
Vinacce	SI	4	10
Vini di uve fresche, con esclusione di quelli liquorosi ed alcolizzati e di quelli contenenti più del 22% in volume di alcole	SI	12,3	22
Vini liquorosi ed alcolizzati, vermouth ed altri vini di uve fresche, aromatizzati con parti di piante o con sostanze di piante, con esclusione di quelli contenenti più del 22% di alcole	NO		22
Vini di uva fresche, liquorosi, con più del 22% di alcole	NO		22
Vini spumanti, classificabili tra i vini di uve fresche (con fermentazione in tino, con fermentazione naturale in bottiglia, gassificati)	SI	12,3	22

 

Il beneficio della detrazione forfetizzata dell’Iva a monte compete relativamente alle seguenti operazioni:

• cessioni interne all’Italia;
• cessioni all’esportazione dirette, improprie e in triangolazione (articolo 8, primo comma, lettere a) e  b), del Dpr n. 633/1972);
• cessioni di beni a fronte di dichiarazione d’intento (articolo 8, primo comma, lettera c), Dpr n. 633/1972);
• cessioni di beni non imponibili a clienti della Repubblica di San Marino e della Città del Vaticano (combinato disposto dall’articolo 71 e dell’articolo 8 del Dpr n. 633/1972);
• cessioni non imponibili a organismi internazionali di cui all’articolo 72 del Dpr n. 633/1972;
• cessioni di beni a turisti extra Ue (articolo 38 quater del Dpr n. 633/1972);
• cessioni intracomunitarie di beni non imponibili ai sensi dell’articolo 41 del Dl n. 331/1993.

La norma non accenna:

• alle operazioni di cessione intracomunitaria in triangolazione di cui all’articolo 58 del Dl n. 331/1993;
• alle cessioni di beni nei confronti di soggetti identificati in altro Paese Ue, eseguite mediante introduzione in un deposito Iva (articolo 50-bis, comma 4, lettera c), del Dl n. 331/1993);
• alle cessioni di beni custoditi in deposito Iva (articolo 50-bis, comma 4, lettera e), del Dl n. 331/1993).

Nel silenzio della legge e dell’Agenzia delle entrate è opportuno adottare comportamenti prudenziali e quindi escludere queste ultime operazioni dalla base di conteggio dell’Iva teorica.

Regime speciale Iva e commercializzazione prodotti acquistati presso terzi

L’articolo 2135 del codice civile afferma che:

"È imprenditore agricolo chi esercita una delle seguenti attività: coltivazione del fondo, selvicoltura, allevamento di animali e attività connesse. Per coltivazione del fondo, per selvicoltura e per allevamento di animali si intendono le attività dirette alla cura e allo sviluppo di un ciclo biologico o di una fase necessaria del ciclo stesso, di carattere vegetale o animale, che utilizzano o possono utilizzare il fondo, il bosco o le acque dolci, salmastre o marine. Si intendono comunque connesse le attività, esercitate dal medesimo imprenditore agricolo, dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione che abbiano ad oggetto prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall'allevamento di animali, nonché le attività dirette alla fornitura di beni o servizi mediante l'utilizzazione prevalente di attrezzature o risorse dell'azienda normalmente impiegate nell'attività agricola esercitata, ivi comprese le attività di valorizzazione del territorio e del patrimonio rurale e forestale, ovvero di ricezione ed ospitalità come definite dalla legge".

Come affermano G. P. Tosoni e F. Preziosi, nel libro "Agricoltura e fisco", Il Sole 24 Ore, 2018, pp. 21-22:

"... l’acquisto presso terzi, e la successiva cessione, di prodotti compresi nella prima parte della Tabella A, può generare una operazione agricola e, quindi, una cessione rientrante nel primo comma dell’articolo 34. (...) Tale condizione si verifica - come precisato in modo inequivocabile nelle circolari dell’Agenzia delle entrate n. 44/E del 14 maggio 2002 e n. 44/E del 15 novembre 2004 - quando l’attività comporta la trasformazione o la manipolazione del prodotto acquistato: caso tipico è quello della produzione di vino che viene integrata e migliorata con vino o mosto acquistato da terzi. (...) Riprendendo l’esempio della produzione di vino al quale viene aggiunto vino o mosto acquistato presso terzi, il prodotto ottenuto deve essere considerato nella sua interezza un prodotto agricolo, con la conseguenza che non si verifica l’ipotesi dell’impresa mista. L’impresa agricola può acquistare prodotti presso terzi …anche per aumentare la gamma dei prodotti da immettere sul mercato... Affinché tale attività possa avere carattere agricolo, occorre soddisfare tre condizioni:

1.  I prodotti acquistati devono appartenere al medesimo comparto produttivo dei prodotti ottenuti sul fondo; si ritiene che per comparto produttivo si debba fare riferimento, in linea di massima, alla natura merceologica dei prodotti…
2.  I prodotti acquistati devono subire, nell’ambito dell’azienda agricola, una lavorazione che possa rappresentare un processo di trasformazione o manipolazione (... vinificazione delle uve...); al contrario, se i prodotti acquistati vengono semplicemente rivenduti allo stato originario, l’attività è di pura commercializzazione e non rientra tra quelle agricole;
3.   I prodotti acquistati non devono essere prevalenti in confronto ai propri: la prevalenza viene misurata confrontando la quantità prodotta con quella acquistata. Qualora i prodotti acquistati, che devono appartenere alla medesima tipologia di quelli propri, siano però di specie diversa, la condizione di prevalenza va verificata confrontando il valore di mercato dei prodotti agricoli ottenuti sul fondo e il costo di quelli acquistati".

Se vengono rispettate le tre condizioni sopra indicate, per le imprese agricole in genere (qualunque sia la loro forma giuridica), vi è la possibilità di applicare il regime speciale di detrazione dell’Iva qualora i prodotti ceduti rientrino nella Tabella A, parte prima.

Nel caso in cui, invece, "... i prodotti acquistati presso terzi in misura non prevalente sono semplicemente commercializzati insieme ai propri prodotti, senza attuare un processo di manipolazione o di trasformazione, non è possibile applicare il regime speciale di detrazione Iva. Infatti, anche se la commercializzazione è un’operazione contemplata nell’articolo 2135 del codice civile fra quelle connesse alla attività agricola, essa deve avere, comunque, una funzione accessoria e strumentale all’attività principale, che deve essere quella di produzione agricola. La commercializzazione parallela di prodotti non può, quindi, trovare spazio nell’ambito del regime speciale Iva. Anche se l’articolo 4 del D.Lgs. N. 228/2001 consente ai produttori agricoli di commercializzare prodotti di terzi senza obblighi in materia di autorizzazione amministrativa, tale agevolazione non ha alcun riflesso ai fini dell’Iva, poiché nella fattispecie si verifica, comunque, una operazione extra agricola".

Alla luce di quanto in precedenza esposto, è possibile trarre le seguenti conclusioni di sintesi:

• cessione di vino prodotto con l'uva della propria vigna, sia, in misura non prevalente rispetto alla propria produzione, con uva e/o mosto acquistati presso terzi: rientra nel regime speciale;
• cessione di vino prodotto con uva della propria vigna con l'aggiunta in fase di produzione, in misura non prevalente, di vino (da taglio) acquistato presso terzi: rientra nel regime speciale;
• cessione di vino prodotto con uva della propria vigna e, in misura non prevalente, di vino già condizionato (imbottigliato, etichettato, etc.) acquistato presso terzi:
  • la cessione del vino prodotto con la propria uva rientra nell'ambito del regime speciale;
  • la cessione del vino acquistato presso terzi (già condizionato): rientra nel regime ordinario;
  • l'impresa agricola, ai fini dell'Iva, assume la natura di impresa mista.

 

Una merce possiede sempre un’origine comune (NP - non preferenziale).

Essa viene utilizzata:

• per applicare le misure di politica commerciale da parte di un determinato paese (contingenti, dazi antidumping, embarghi commerciali, ecc.);
• per predisporre le statistiche del commercio con l’estero;
• per applicare l’etichettatura di origine (cd. "Made in").

Le regole di origine comune:

• non sono (ancora) armonizzate a livello internazionale;
• ogni paese applica le sue regole;
• gli operatori Ue utilizzano le regole Ue; esse sono generalmente accettate anche in molti Paesi extra Ue.

Poiché le norme di origine non preferenziale non sono armonizzate a livello globale, i certificati di origine non preferenziale prodotti nel paese di esportazione non vincolano generalmente le autorità doganali del paese di destinazione.

In caso di dubbi sull'origine non preferenziale di un prodotto, l'operatore può richiedere informazioni vincolanti sull'origine all'amministrazione doganale e delle accise.

Una merce può inoltre avere un’origine preferenziale (P), la quale influisce sull’ammontare dei dazi applicabili all’importazione, nel quadro degli accordi di libero scambio stipulati da un determinato paese o delle concessioni tariffarie unilaterali accordate dallo stesso.

Origine non preferenziale (o comune)

Le regole Ue in tema di origine non preferenziale (o comune o generale o commerciale) sono contenute nei seguenti documenti:

• CDU - Codice Doganale Unionale (Regolamento CE 952/2013): Articoli da 59 a 63;
• RD - Regolamento Delegato (Regolamento UE 2015/2446): Articoli da 31 a 36;
• RE - Regolamento di Esecuzione (Regolamento UE 2015/2447): Articoli da 57 a 59.

L’articolo 60 (Acquisizione dell'origine) del Regolamento UE 952/2013 che istituisce il codice doganale dell'Unione afferma che:

1. Le merci interamente ottenute in un unico paese o territorio sono considerate originarie di tale paese o territorio;
2. Le merci alla cui produzione contribuiscono due o più paesi o territori sono considerate originarie del paese o territorio in cui hanno subito l'ultima trasformazione o lavorazione sostanziale ed economicamente giustificata, effettuata presso un'impresa attrezzata a tale scopo, che si sia conclusa con la fabbricazione di un prodotto nuovo o abbia rappresentato una fase importante del processo di fabbricazione.

NB: l’origine riguarda il luogo geografico ove avviene l’ultima lavorazione sostanziale al fine di ottenere un prodotto nuovo nel caso di prodotti trasformati oppure nel caso di merci interamente ottenute (prodotti ortofrutticoli raccolti il luogo ove ciò avviene), mentre la provenienza è un fatto meramente geografico che nulla ha a che vedere con l’origine.

Riguardo alle merci non interamente ottenute, l’Allegato 22.01 del RD - Regolamento UE 2015/2446, detta le regole in tema di origine non preferenziale limitatamente ad alcune tipologie di merce.

Nel caso in cui la merce considerata NON sia contemplata nell’Allegato 22.01, viene fatto riferimento alle regole che corrispondono alla posizione difesa dalla Ue  nell’ambito WTO (World  Trade Organization - Associazione del Commercio Mondiale) nel quadro dei lavori per l’armonizzazione delle regole di origine non preferenziale (cd. Regole di lista).

Tali regole sono riportate sul sito dell’Unione Europea, sempre tenendo in considerazione i concetti di carattere generale indicati dal CDU articoli da 59 a 63.

Al fine di determinare l’origine non preferenziale di una determinata bevanda alcolica, è necessario conoscere:

• la classificazione doganale del prodotto, a livello di voce (4 cifre) o di sottovoce (6 cifre);
• la catena di produzione e cioè in quali paesi o territori si è svolto il ciclo produttivo volto a realizzare il prodotto oggetto di esame;
• la catena del valore e cioè come e dove si è formato il valore del prodotto lungo la catena di produzione.

Occorre distinguere tra due situazioni:

1. prodotti interamente ottenuti in un paese o territorio;
2. prodotti alla produzione dei quali hanno contribuito più paesi o territori.

Limitando l’analisi alle bevande alcoliche, valgono le seguenti considerazioni.

1. prodotti interamente ottenuti in un paese o territorio: I prodotti in considerazione acquisiscono l’origine comune di tale paese o territorio. Al riguardo l’articolo 31 del Regolamento Ue 2015/2446 afferma che: "I prodotti seguenti sono considerati interamente ottenuti in un unico paese o territorio: (…) b) i prodotti del regno vegetale ivi raccolti; (…) j) le merci ivi ottenute esclusivamente a partire dai prodotti di cui alle lettere da a) a i)".
2. prodotti alla produzione dei quali hanno contribuito più paesi o territori: Se la catena di produzione coinvolge più di un paese o territorio, si ritiene che il prodotto abbia acquisito l’origine comune nel paese o territorio in cui ha avuto luogo l'ultima trasformazione o lavorazione sostanziale. Quest'ultima trasformazione o lavorazione deve soddisfare diverse condizioni:
   1. deve trattarsi di una trasformazione o lavorazione sostanziale; non sono ritenute tali le cd. “operazioni  minime” di cui all’articolo 34 del Regolamento Ue 2015/2446;
   2. deve essere economicamente giustificata e cioè deve far parte di un ordinario ciclo di produzione e non deve essere esclusivamente mirata a eludere l'applicazione delle misure di politica commerciale;
   3. deve essere effettuata in un'azienda attrezzata a tale scopo e cioè questa  deve disporre dei beni strumentali e umani necessari per attuare tale trasformazione o lavorazione;
   4. deve essersi conclusa con la fabbricazione di un prodotto nuovo o che abbia rappresentato una fase importante del processo di fabbricazione; in sostanza, il prodotto risultante dalla lavorazione deve avere proprietà e composizione specifiche che non possedeva prima di questa trasformazione o lavorazione.

Le bevande alcoliche (capitolo 22) sono espressamente previste nell’allegato 22.01 del Regolamento Ue 2015/2446.

Al riguardo si osserva che è innanzitutto necessario verificare l'esistenza di una regola primaria per il prodotto considerato.

Se le condizioni stabilite dalla regola primaria non sono soddisfatte, si applicano le regole residuali di capitolo (riferita quindi alle prime due cifre del codice doganale).

Sull’argomento si segnala la Nota dell’Agenzia delle Dogane, prot. 70339/RU del 16 luglio 2018 avente per oggetto le linee guida in tema di origine non preferenziale.

Si riporta l’utile diagramma riepilogativo nella medesima contenuto.

L’origine non preferenziale viene normalmente attestata da un Certificato di origine rilasciato dalla Camera di Commercio, su richiesta dell’esportatore.

In genere, il certificato di origine viene preteso da quei Paesi con i quali l’Unione Europea NON ha in vigore accordi di carattere daziario (ad esempio, Stati Uniti).

Nei casi in cui l’emissione del Certificato di origine non è indispensabile (ad esempio, il medesimo non viene richiesto nel Paese di importazione), l’origine comune delle merci può essere dichiarata direttamente sui documenti commerciali (ad esempio: fattura) o di trasporto.

Nel caso di dichiarazione in fattura si indica, ad esempio, la seguente frase:

• "Merce di origine non preferenziale unionale" ("Goods of European Union non preferential Origin);

oppure:

• "Merce di origine UE" ("Goods of EU origin).

Se nel Paese di destinazione si intende mettere i evidenza l’origine italiana, allora si può utilizzare, ad esempio, la frase: "Merce di origine UE/Italia" ("Goods of EU/Italian origin").

Se la fattura si riferisce a merci di diverse origini, è indispensabile specificare l’effettiva origine di ogni articolo.

Le frasi sopra indicate sono utilizzabili anche negli scambi interni e negli scambi intracomunitari al fine di informare i clienti sull’origine comune dei prodotti venduti per consentirne la tracciabilità in caso di rivendite successive.

ALLEGATO 22.01 al Regolamento UE n. 2015/2446

NB: La sigla “ex” significa che quanto indicato in casella Regole primarie si applica solo alle merci considerate.

L’esempio n. 2 riportato sulla Nota Dogane prot. n. 73999 è riferito alle bevande alcoliche:

Origine preferenziale

Ogni Paese, in base alla sua politica commerciale stipula accordi con Paesi terzi e può concedere, a sua discrezione, agevolazioni unilaterali nei confronti di Paesi ritenuti meritevoli.

Lo stesso  comportamento è stato adottato dall’Unione Europea.

A tal fine occorre distinguere fra due possibili tipologie di accordi:

1. accordi bilaterali reciproci: basati sull’istituzione progressiva di un’unione doganale o di una zona di libero scambio ai sensi delle regole WTO che prevedono per definizione la reciprocità del trattamento preferenziale; si tratta, ad esempio,  dei seguenti accordi:
   1. Accordi con i Paesi Pan-euromediterranei (Paesi EFTA e Paesi mediterranei);
   2. Accordi con i Paesi balcanici occidentali.
2. accordi bilaterali NON reciproci: stabiliscono trattamenti preferenziali da parte dell’Unione Europea senza obbligo di reciprocità, a taluni Paesi a titolo di “aiuti allo sviluppo”, accettati dal WTO come compatibili con le regole dell’accordo medesimo; si tratta, ad esempio, degli accordi con i Paesi ACP (Africa, Caraibi e Pacifico).

In presenza di accordo le regole di origine sono indicate nei PROTOCOLLI DI ORIGINE contenuti nei singoli accordi.

Oltre agli accordi, vi sono le concessioni tariffarie accordate unilateralmente dall’Unione Europea mediante propri atti normativi.

Si tratta delle seguenti concessioni:

• Sistema delle Preferenze Generalizzate (SPG): Riguarda attualmente 90 Paesi. Le regole di origine preferenziali (applicabili da parte della Ue) sono riportate negli articoli da 41 a 58 del Regolamento Delegato n. 2015/2446. Riguardo alle merci non interamente ottenute, valgono le disposizioni riportate negli Allegati da 22-03 a 22-05, del Regolamento Delegato n. 2015/2446;
• PTOM - Paesi e Territori d’Oltremare che costituiscono dipendenze di 4 Stati dell’Unione Europea (Danimarca, Francia, Paesi Bassi e Regno Unito): Le regole di origine preferenziali (applicabili da parte della Ue) sono riportate negli articoli da 59  a 70 del Regolamento Delegato n. 2015/2446. Riguardo alle merci non interamente ottenute, valgono le disposizioni riportate nell’ Allegato 22-11, del Regolamento Delegato n. 2015/2446;
• Altri Paesi: Kossovo (sino al 31 dicembre 2020); Ceuta e Melilla.

Anche riguardo all’origine preferenziale occorre distinguere tra:

• Prodotti "interamente ottenuti" in un determinato Paese (cd. "Prodotti autoctoni");
• Prodotti ai quali hanno contribuito due o più Paesi.

Nel caso di questa ultima tipologia di prodotti, gli stessi, per poter essere considerati originari di un determinato Paese, devono aver subito in tale Paese una lavorazione "sufficiente".

Ogni singolo accordo / atto di concessione unilaterale contiene il cd. "Protocollo di origine" che indica le condizioni osservando le quali le merci possono essere considerate di origine preferenziale.

Ogni singolo accordo prevede anche quali sono le lavorazioni minime, insufficienti a far conseguire l’origine preferenziale.

L’elenco degli accordi stipulati dall’Unione europea è riportato al seguente link: https://ec.europa.eu/taxation_customs/business/calculation-customs-duties/rules-origin/general-aspects-preferential-origin/arrangements-list_en.

 

REGOLA DEL TRASPORTO DIRETTO

Al fine di beneficiare delle riduzioni/esenzioni daziarie la merce deve spostarsi direttamente dal Paese di origine al Paese di destinazione (Paesi contraenti dell’accordo).

Se tale condizione non si verifica è necessario che i prodotti vengano accompagnati da un "certificato di non manipolazione" emesso dalla Dogana del Paese presso il quale è transitata la merce.

Questa regola mira ad evitare che le merci, durante l’attraversamento di territori di Paesi diversi da quello beneficiario e dall’Unione europea, possano essere sostituiti, in modo parziale e/o totale.

 

CLAUSOLA "NO DRAWBACK"

Le materie non originarie utilizzate per la fabbricazione di prodotti originari per le quali viene emessa una prova di origine preferenziale non possono beneficiare di rimborsi o di esoneri daziari.

Negli scambi tra Paesi legati da accordi che prevedono questa clausola (ad esempio, articolo 14 della Convenzione Regionale sulle norme di origine preferenziali Pan-euro-mediterranee) non è ammesso il rilascio del certificato di origine preferenziale per prodotti ottenuti in regime di TPA - Traffico Perfezionamento Attivo o altro Regime sospensivo. In tale evenienza, all’atto dell’immissione in libera pratica dei prodotti occorre pagare i dazi sui materiali utilizzati.

L’origine preferenziale può essere attestata:

• Dall’Autorità doganale del Paese esportatore con il rilascio del Modello EUR 1 o EUR MED
• Dall’Esportatore stesso con la dichiarazione in fattura:
  • Fino a 6.000 euro per spedizione;
  • Senza limiti di importo per gli esportatori autorizzati (Circolare n. 227/D del 7 dicembre 2000; Nota n. 91956 del 26 luglio 2019); occorre indicare in fattura il numero dell’autorizzazione;

NB: la dichiarazione in fattura deve essere compilata dall’esportatore, preferibilmente a macchina, o stampata sulla fattura, e deve recare la firma manoscritta in originale dell’esportatore stesso. In alcuni accordi (ad esempio: Corea del Sud) NON è previsto il modello EUR-1.

Come afferma l’Agenzia delle Dogane nella nota n. 61168 del 16 novembre 2017:

"Dal 1 gennaio 2017 è stato avviato il Sistema unionale degli esportatori registrati REX che stabilisce nuove modalità di attestazione dell'origine nell'ambito del sistema delle preferenze generalizzate (SPG) e nel contesto di vigenti o futuri accordi commerciali bilaterali con la UE. Il sistema REX è disciplinato dal Regolamento di esecuzione (UE) n. 2447 del 24 novembre 2015 (RE) agli articoli da 78 a 111. I paesi beneficiari SPG aderiscono al sistema REX entro il 30 giugno 2020 secondo un calendario concordato con la UE. All'avvenuta adesione del Paese beneficiario gli esportatori sono inseriti nella banca dati REX a cura delle proprie autorità competenti e utilizzano le attestazioni di origine di cui all'allegato 22-07 del RE. Nelle more dell'inserimento in REX, gli esportatori continuano transitoriamente a presentare certificati di origine "Modulo A" e dichiarazioni su fattura. Sono tenuti a richiedere la registrazione nel sistema REX anche gli operatori economici dell'Unione Europea che intendono effettuare:

• esportazioni verso i paesi del SPG di merci destinate ad essere incorporate all'interno di prodotti che saranno poi importati a loro volta nella UE (cd. cumulo bilaterale) di valore superiore a 6.000 Euro
• rispedizioni di merci originarie di paesi del SPG verso altri Stati membri di valore superiore a 6.000 Euro
• esportazioni nel contesto di accordi commerciali bilaterali che ne prevedono l'uso (e.g. accordo CETA con il Canada)".

Nel caso di esportazione di vino e di altre bevande alcoliche è da ritenere che il sistema REX, al momento, sia di particolare interesse riguardo alle esportazioni, di importo superiore a 6.000 euro (per singola spedizione), eseguite nei confronti di clienti:

• canadesi (l’accordo tra l’Unione Europea e il Canada - CETA è entrato provvisoriamente in vigore a partire dal 1° settembre 2019;
• giapponesi (l’accordo fra l’Unione Europea e il Giappone è entrato in vigore a partire dal 1° febbraio 2019).

Ai sensi di tali accordi, le esportazioni di prodotti di origine preferenziale comunitaria devono essere supportate dall’emissione di una dichiarazione di origine preferenziale da parte degli esportatori Ue registrati (REX), in virtù della quale l’importatore canadese o giapponese venga posto in grado di beneficiare delle riduzioni o esenzioni daziarie previste.

La procedura di registrazione si sviluppa come segue:

• presentazione al competente Ufficio delle Dogane della richiesta di registrazione utilizzando il modello riportato nell’Allegato 2 della Circolare Dogane n. 13/2017, a meno che l’impresa italiana richiedente non abbia già la qualifica di esportatore autorizzato (per il Canada e/o il Giappone), nel qual caso la registrazione avviene automaticamente senza che sia necessario presentare ulteriori istanze;
• l’Ufficio delle Dogane istruisce la richiesta e registra l’esportatore comunicando allo stesso il codice REX.

Al riguardo la nota delle Dogane n. 61168/2017, afferma che:

3.1 Attribuzione del codice e registrazione nel sistema REX

L' ufficio procede all'attribuzione del codice REX, secondo la seguente regola di composizione:

• IT
• REX
• Codice EORI dell'operatore economico

Esempi

Esempio 1: ITREXIT12345678901; ITREXITRSSMRA89E07H501

Il personale abilitato provvede alla registrazione dell'operatore economico nel sistema REX, al quale si accede dal menu di AIDA - Altri servizi - Sistemi Unionali - REX e, se la registrazione è andata a buon fine, l'ufficio procede a notificare all'esportatore l'avvenuto inserimento nel sistema REX con le modalità descritte nel già citata provvedimento prot.. n. 128069/R.U/DCLPD del 16/11/2017.

L’esportatore italiano deve indicare tale codice nell’ambito della dichiarazione di origine apposta sulla fattura emessa per l’esportazione della merce nei suddetti Paesi.

Ad esempio: "L’esportatore delle merci contemplate nel presente documento (autorizzazione doganale n. ITREXIT12345678901), dichiara che, salvo indicazione contraria, le merci sono di origine preferenziale...".

Esempio 2: Protocollo di origine dell’accordo PANEUROMEDITERRANEO

Dichiarazioni di origine per singola operazione a lungo termine

Il produttore al fine di stabilire se un determinato prodotto dal medesimo realizzato possiede o meno l’origine preferenziale alla luce degli accordi stipulati tra l’Unione Europea e i Paesi terzi, ha generalmente la necessità di conoscere l’origine (preferenziale) dei materiali acquistati; tale necessità è ancora maggiormente frequente nel caso dei commercianti.

Il fornitore può rilasciare:

• una dichiarazione in relazione alla singola fornitura;

oppure

• una dichiarazione a lungo termine.

La dichiarazione a lungo termine:

• può essere valida per un periodo massimo di due anni a decorrere dalla data della compilazione.
• può essere redatta con effetto retroattivo per merci consegnate prima della compilazione.
• può essere valida per un periodo massimo di un anno prima della data della compilazione.
• reca una firma manoscritta del fornitore.

E’ disciplinata dagli articoli 61 e seguenti del Regolamento 2015/2447.

La modulistica è contenuta negli Allegati da 22.15 a 22.18 al Regolamento 2015/2447.

 

L’articolo 8-bis del Dpr n. 633/1972 assimila alle cessioni all’esportazione le cessioni nei confronti dell’armatore di provviste di bordo destinate alle navi e agli aeromobili agevolati, comprese le somministrazioni di alimenti e di bevande a bordo.

Tale beneficio è escluso riguardo al vettovagliamento (Risoluzione n. 10 del 1° febbraio 2012) destinato alle navi adibite alla pesca costiera:

• pesca locale: che si esercita sino ad una distanza di 6 miglia dalla costa;
• pesca ravvicinata: che si esercita sino ad una distanza di 20 miglia.

L’articolo 252 del Dpr n. 43/1973 - TULD - Generi costituenti provviste di bordo delle navi e degli aeromobili, afferma che:

"Agli effetti doganali costituiscono provviste di bordo delle navi e degli aeromobili i generi di consumo di ogni specie occorrenti a bordo per assicurare: a) il soddisfacimento delle normali esigenze di consumo delle persone componenti l'equipaggio e dei passeggeri; (…) d) la conservazione, la lavorazione e la confezione a bordo delle merci trasportate".

Provviste di bordo destinate alle navi

Sono agevolate le provviste di bordo (di bevande alcoliche) destinate alle seguenti navi:

• navi adibite alla navigazione in alto mare e destinate all'esercizio di attività commerciali o della pesca professionale;
• navi adibite ad operazioni di salvataggio o di assistenza in mare
• navi destinate alla demolizione

Sono escluse le unità da diporto, salvo che le stesse vengano adibite alla navigazione in alto mare e siano destinate all’esercizio di attività commerciali.

In merito alla navigazione in alto mare, l’Agenzia delle Entrate con una serie di Risoluzioni (n. 79/E del 1° agosto 2014, n. 2 del 12/01/2017, n. 6/E del 16 gennaio 2018) ha fissato i seguenti criteri:

• Occorre fare riferimento all’effettivo utilizzo della singola nave;
• È possibile considerare “adibita alla navigazione in alto mare” l’unità navale che ha effettuato in misura superiore al 70% viaggi in alto mare (ovvero oltre le 12 miglia marine) con riferimento all’attività svolta nell’anno solare precedente a quello in cui si richiede l’applicazione del regime di non imponibilità; tale condizione deve essere verificata per ciascun anno sulla base di documentazione ufficiale. Per documentazione ufficiale si intende ogni documentazione che provenga dall’armatore o del soggetto che ha la responsabilità della nave (ad esempio, il comandante) e che sia in grado di indicare, con precisione e coerenza, le tratte marittime effettuate dal mezzo di trasporto. Nel caso in cui il soggetto acquirente non sia in grado di esibire al fornitore tale documentazione, ad esempio, perché impossibilitato da cause documentabili, si può far ricorso ad una dichiarazione dell’armatore, del comandante o di altra persona che ha la responsabilità gestionale effettiva, diretta ad attestare al fornitore che la nave è adibita effettivamente e prevalentemente alla navigazione in alto mare. In tale circostanza, la dichiarazione dovrà contenere:
  • Oltre alle generalità del dichiarante;
  • Lo status giuridico dello stesso in relazione all’imbarcazione;
  • Il periodo per il quale la dichiarazione è riferibile;
  • Le motivazioni per le quali non è stato possibile esibire la documentazione ufficiale atta a dimostrare il soddisfacimento del requisito del 70%.

Riguardo alle navi adibite alla pesca professionale la non imponibilità opera per sole unità adibite alla navigazione d’alto mare (ad esempio, pesca d’altura esercitata nel Mediterraneo o pesca oceanica esercitata oltre gli Stretti).

Il beneficio della non imponibilità di cui all’articolo 8-bis del Dpr n. 633/1972, si applica altresì alle cessioni di provviste di bordo nei confronti dell’armatore di UNITA’ DA DIPORTO, utilizzate in navigazione di alto mare, destinate a un utilizzo commerciale:

• Noleggio o locazione di unità da diporto;
• Utilizzo per l’insegnamento professionale della navigazione da diporto;
• Utilizzo da parte di centri di immersione e di addestramento subacquee (come unità di appoggio per i praticanti immersioni subacquee a scopo sportivo o ricreativo);

Possono essere fatturate in regime di non imponibilità, nel rispetto di alcune condizioni.

Al fine di fruire della non imponibilità Iva è necessario che l’acquirente (armatore) dimostri che sussistono le condizioni per il regime di non imponibilità sulla base degli obblighi di registrazione in vigore:

• Yacht commerciali: Iscrizione nel Registro internazionale;

Oppure:

• Navi da diporto: iscrizione nei registri tenuti dalle Capitanerie di porto o in altro registro navale straniero, con l’indicazione dell’uso commerciale;
• Imbarcazioni da diporto: iscrizione nei registri tenuti dalle Capitanerie di porto, dagli uffici circondariali marittimi, dagli uffici della motorizzazione civile con l’indicazione dell’uso commerciale;
• Natanti: siano comunque immatricolati nei registri alla stregua delle imbarcazioni.

Quanto sopra esposto riguardo alla navigazione in alto mare vale sia per le navi battenti bandiera italiana che per le navi battenti bandiera estera.

Sono altresì agevolate le forniture di provviste di bordo destinate alle seguenti unità:

• navi di cui all’articolo 239 del Codice dell’ordinamento militare: navi militari e navi da guerra;
• navi di cui all’articolo 243 del Codice dell’ordinamento militare e cioè navi in dotazione:
  • All’Esercito italiano;
  • All’Aereonautica militare;
  • All’Arma dei Carabinieri (ivi comprese le Guardie Forestali, incorporate in tale Arma in virtù del D.Lgs. n. 177/2016);
  • Al Corpo della Guardia di Finanza;
  • E al Corpo delle Capitanerie di porto.

Sono, di conseguenza, escluse dal beneficio le provviste di bordo destinate alle navi in dotazione alla Polizia di Stato.

Provviste di bordo destinate agli aeromobili

Nel caso degli aeromobili sono da considerare agevolati gli aeromobili posseduti da:

• organi dello Stato ancorché dotati di personalità giuridica;
• imprese di navigazione aerea che effettuano prevalentemente trasporti internazionali.

Prova di imbarco

L’articolo 269 del CDU - Codice Doganale Unionale, entrato in vigore in data 1° maggio 2016, afferma che:

"Esportazione di merci unionali:

1. Le merci unionali che devono uscire dal territorio doganale dell'Unione sono vincolate al regime di esportazione.
2. Il paragrafo 1 non si applica alle seguenti merci unionali: (...) c) merci fornite, esenti da IVA o da accise, come approvvigionamento di aeromobili o navi, indipendentemente dalla destinazione dell'aeromobile o della nave, per cui è necessaria una prova di tale approvvigionamento;
3. Le formalità concernenti la dichiarazione in dogana all'esportazione di cui alla normativa doganale si applicano ai casi di cui al paragrafo 2, lettere …  c)".

In base a tale disposizione, al fine di dimostrare l’effettivo approvvigionamento (non imponibile) di navi e aeromobili, indipendentemente dalla loro destinazione, sembrerebbe necessaria la presentazione di una dichiarazione doganale di esportazione e l’espletamento delle relative formalità.

Per semplificare e velocizzare l’imbarco di merci unionali aventi la natura di provviste di bordo, alcuni Uffici delle Dogane, sulla base di quanto previsto dalla Circolare n. 18/D del 29 dicembre 2010, avevano autorizzato gli operatori del settore a utilizzare, in luogo della dichiarazione doganale, il memorandum d’imbarco, al quale seguiva la presentazione di una dichiarazione complementare a carattere riepilogativo.

Tale modalità di comportamento non è più ammessa dal nuovo Codice doganale dell’Unione. E ai sensi dell’articolo 250 del Regolamento delegato UE 2015/2446 le autorizzazioni rilasciate in base alla normativa previgente (CDC - Regolamento CEE  2913/92 o DAC - Regolamento CEE 2454/93 e che hanno un periodo di validità illimitato hanno dovuto essere riesaminate entro il 01.05.2019.

Sul punto la Nota Agenzia Dogane e Monopoli 16.4.2019 n. 43290, afferma che:

"A questo proposito occorre, tuttavia, evidenziare che, nella fattispecie rappresentata, l'utilizzo della suddetta facilitazione è stata oggetto di puntuali indicazioni con la circolare 18/D del 29.12.2010, con la quale è stato chiarito che la stessa, benché al di fuori delle ipotesi previste dalla regolamentazione comunitaria, poteva essere mantenuta in quanto particolarmente utile in determinate situazioni caratterizzate da esigenze di velocizzazione e semplificazione dell'imbarco delle provviste di bordo. Nella medesima circolare vennero inoltre fissate le condizioni per l'utilizzo di tale semplificazione applicabile solo all'interno del territorio italiano e solo nei casi in cui la presentazione della dichiarazione di esportazione al momento dell'imbarco della merce non è oggettivamente possibile per la ristrettezza dei tempi di imbarco o per la natura delle operazioni. Si ritiene, pertanto, che nel caso rappresentato da codesta Direzione, la revisione delle autorizzazioni, rilasciate ai sensi dell'art. 76 par. 1 lett. b) del predetto regolamento per l'imbarco delle provviste e dotazioni di bordo, debba avvenire non già al fine di accertare la sussistenza dei requisiti previsti per il rilascio delle autorizzazioni semplificate disciplinate dall'art. 166 del Codice doganale dell'Unione, bensì per verificare la sussistenza delle condizioni dettate dalla circolare 18/D/2010 per l'utilizzo, salvo diverse successive disposizioni, del memorandum quale modalità procedurale nazionale utilizzabile nel periodo transitorio, eliminando ogni riferimento all'art. 76, del Reg. CEE 2913/1992 non più vigente. Al termine di tale periodo ovvero quando saranno ultimati gli aggiornamenti al sistema Automated Export System nonché le implementazioni informatiche delle dichiarazioni semplificate l'operatore economico valuterà se, per la fattispecie rappresentata, in base alle proprie esigenze operative sia utile richiedere le autorizzazioni alle semplificazioni previste dal nuovo Codice doganale dell'Unione".

A tale riguardo la Circolare n. 18/D del 29 dicembre 2010, prevede la presentazione della dichiarazione doganale di esportazione. Essa afferma quanto segue:

"Nel rispetto delle seguenti condizioni viene altresì consentito l'utilizzo della procedura del "memorandum di imbarco" al quale segue la presentazione di una dichiarazione di esportazione cumulativa o, in alcuni casi particolari, l’iscrizione in registri di carico e scarico:

1. le formalità di esportazione devono essere espletate presso l’ufficio ove le provviste di bordo o dotazioni verranno imbarcate nel senso che il memorandum e la successiva dichiarazione di esportazione cumulativa devono essere presentate presso lo stesso ufficio doganale (dogana di esportazione e di uscita/imbarco coincidono);
2. l’utilizzo del memorandum deve essere preventivamente autorizzato dal direttore dell’Ufficio doganale o della SOT competente, e si deve riferire solo ai casi in cui la presentazione della dichiarazione di esportazione al momento dell’imbarco della merce non è oggettivamente possibile per la ristrettezza dei tempi di imbarco o per la natura delle operazioni;
3. la procedura in questione può riguardare solo merci esonerate dai dati sicurezza di cui all’art. 592 bis del Reg. (CEE) 2454/93, com'è previsto nel caso delle provviste di bordo;
4. in attesa di verifica circa la compatibilità con la regolamentazione comunitaria sopra richiamata, per il momento, continuano ad applicarsi le disposizioni operative specifiche previste per alcuni particolari settori economici che a seguito di presentazione del “memorandum di imbarco”, dispensano dalla presentazione di una dichiarazione doganale di esportazione prevedendo, invece, l’iscrizione di tale merce in specifici registri di carico e scarico".

Occorre comunque tenere presente che, nonostante quanto sopra esposto, nella quinta edizione di "Nautica e fisco", Agenzia delle Entrate e UCINA, edizione settembre 2017, riguardo alle formalità da espletare al fine di comprovare l’imbarco delle merci, vengono considerate valide procedure alternative rispetto a quella prevista dall’articolo 269 del CDU.

Tale interpretazione è stata confermata dall’Agenzia delle Entrate, nella Risposta a interpello n. 325/2019, nella quale viene affermato che:

"L'istante rappresenta che durante l’esercizio delle attività di […] vengono effettuati degli acquisti di provviste e dotazioni di bordo. Tali acquisti sono assimilati alle esportazione in virtù di una “finzione giuridica” in base alla quale beneficiano dell’esenzione IVA ex articolo 8-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, indipendentemente dal fatto che sia emessa o meno la dichiarazione doganale. All’atto dell’acquisto delle merci destinate all’imbarco il Capitano dell’imbarcazione produce una dichiarazione di non imponibilità IVA al fornitore, il quale emette fattura ai sensi dell’articolo 8-bis indicando la finalità e la destinazione della merce. (...) nel caso delle provviste e dotazioni di bordo, …, la non imponibilità delle cessioni è subordinata alla prova dell’avvenuto imbarco, che si realizza attraverso la procedura semplificata prevista dalla circolare della Direzione delle dogane n. 30819/8, div. XV, dell’11 aprile 1973, come espressamente richiamata dall’articolo 5-ter del decreto-legge 10 gennaio 2006, n. 2, convertito con legge 11 marzo 2006, n. 81. Tale prova di approvvigionamento è altresì richiesta dall’articolo 269 del Regolamento 9 ottobre 2013, n. 952/2013 (Codice Doganale dell’Unione) concernente l’esportazione di merci unionali, al fine di evitare il vincolo al regime doganale di esportazione. Si è dell'avviso, dunque, che per la prova dell'avvenuto imbarco delle provviste e dotazioni sia ancora necessaria la registrazione della fattura d'acquisto su apposito registro e che sulla copia cartacea della fattura il Capitano debba annotare la propria dichiarazione di avvenuto imbarco, come previsto nella richiamata circolare del 1973. Ciò, a maggior ragione, nel caso di specie in cui le fatture sono intestate alla cooperativa, soggetto diverso dal destinatario della merce, ossia il pescatore socio della cooperativa (per lo più non titolare di partita IVA)."

Riepilogando quanto sopra esposto, è da ritenere che la prova di imbarco possa essere data:

• o mediante la dichiarazione doganale, con conferma del risultato di uscita (dal territorio Ue) ottenuta mediante accesso al sito dell’Agenzia delle Dogane e interrogazione a mezzo MRN;
• o mediante il memorandum di imbarco e successiva dichiarazione doganale riepilogativa, nei casi previsti dalla Circolare n. 18/D del 29 dicembre 2010, espressamente richiamata dalla Nota Agenzia Dogane e Monopoli 16.4.2019 n. 43290;
• o mediante le modalità previste dalla Risposta a interpello n. 325/2019, la quale richiama una prassi che è iniziata nel lontano 1973 (anno di entrata in funzione dell’Iva).

Esempio 1

Produttore italiano di vino, dotato di deposito fiscale, il quale rifornisce la Costa Crociere con caricamento della merce a bordo nave nel porto Savona: scorta la merce con la documentazione nazionale (ad esempio: DDT); emette fattura elettronica nei confronti di Costa Crociere Spa per operazione non imponibile articolo 8-bis, comma 1, lettera d), del Dpr n. 633/1972; dichiara la merce in dogana all’esportazione ai sensi dell’articolo 269, paragrafo 3, del CDU, a mezzo di spedizioniere doganale; reperisce la prova di avvenuta esportazione mediante accesso al sito dell’Agenzia delle Dogane e interrogazione a mezzo MRN, stampando l’esito positivo di uscita e tenendolo agli atti.

Esempio 2

Fornitore italiano vende provviste di bordo direttamente all'armatore. Occorre distinguere tra le seguenti situazioni: fornitura di provviste di bordo con caricamento delle stesse su nave presente in porto italiano: il fornitore italiano emette fattura per operazione non imponibile articolo 8-bis, comma 1, lettera d), del Dpr n. 633/1972; dichiara la merce in dogana per l’esportazione; entra in possesso della prova di avvenuta esportazione; fornitura di provviste di bordo con caricamento delle stesse su nave presente in porto di altro Paese Ue: riguardo alla fatturazione, come caso precedente; il fornitore dichiara la merce all'esportazione presso dogana italiana; entra in possesso della prova di avvenuta esportazione; fornitura di provviste di bordo con caricamento delle stesse su nave presente in porto di Paese extra Ue: in tale evenienza sembrerebbe ragionevole emettere fattura per operazione non imponibile articolo 8/1/a del Dpr n. 633/1972, dichiarando la merce per l’esportazione definitiva presso dogana italiana, entrando successivamente in possesso della prova di avvenuta esportazione.

Forniture di provviste di bordo eseguite nei confronti di soggetti diversi dall'armatore

Le cessioni di provviste di bordo fornite a soggetti diversi dall'armatore, con consegna della merce in Italia, sono da assoggettare a Iva.

A tale riguardo, nella pubblicazione NAUTICA E FISCO, sopra citata, paragrafo III.1.2., viene affermato che:

"Gli stessi beni, se acquistati dai fornitori di tali soggetti, perdono la non imponibilità, a meno che i detti fornitori non siano esportatori abituali ed effettuino l’acquisto con utilizzo del plafond".

Ove le provviste di bordo fossero consegnate a soggetto di altro Paese Ue o di Paese extra Ue, con invio delle stesse in tali Paesi, tornerebbero applicabili, ove vengano soddisfatte le condizioni per le medesime previste, le disposizioni, rispettivamente, in tema di cessioni intracomunitarie e di cessioni all'esportazione.

Esempio 1

Piccolo produttore di vino fornisce 100 confezioni di bottiglie di vino a provveditore di bordo avente sede in Italia. In tale caso: il produttore di vino: ai fini Iva: emette fattura elettronica nei confronti del provveditore di bordo con applicazione dell'Iva, salvo che quest'ultimo, prima dell'effettuazione dell'operazione, chieda la fatturazione senza applicazione dell'Iva in base a dichiarazione d'intento; ai fini accise: invia le confezioni al provveditore di bordo scortandole con la documentazione  prevista per la circolazione nazionale (ad esempio, DDT integrato). il provveditore di bordo, all’atto del rifornimento della nave, emette fattura per operazione non imponibile articolo 8-bis, comma 1, lettera d), del Dpr n. 633/1972 e provvede  a espletare le formalità doganali previste. NB (1): Secondo Giampaolo Giuliani, Provviste delle navi, luci sull’Iva, Il Sole 24 Ore del 14 novembre 2016, l’Agenzia delle Entrate ha riconosciuto applicabile il regime della non imponibilità riguardo alle provviste di bordo acquistate dai provveditori di bordo, con una consulenza giuridica chiesta dall’associazione nazionale provveditori e appaltatori navali in base alla sentenza della Corte di giustizia Ue del 14 settembre 2006 (cause riunite C-181/04 e C-183/04). Trattandosi di una risposta non divulgata, volendo applicare il regime di non imponibilità, è opportuno chiedere una dichiarazione scritta da parte del provveditore di bordo, meglio se supportata dalla predetta consulenza giuridica.

Esempio 2

Come caso precedente, ma rapporto con provveditore di bordo, dotato di numero identificativo Iva, come risulta dall’Archivio VIES e di codice di accisa, avente sede in altro Paese Ue, con invio delle provviste in tale Paese. In tal caso: il piccolo produttore di vino: ai fini Iva: verifica l'esistenza e la correttezza del numero identificativo Iva comunicato dal provveditore di bordo, tenendo agli atti l'esito del controllo; emette fattura nei confronti del provveditore di bordo indicando sulla stessa la menzione "Operazione non imponibile articolo 41, comma 1, lettera a, del Dl n. 331/1993"; annota tale fattura sul registro fattura emesse e, alle scadenze previste, presenta i modelli Intra 1 e Intra 1 bis; egli presenta inoltre l’esterometro, salvo che trasmetta la fattura allo SDI con il codice destinatario XXXXXXX; ai fini accise: verifica l'esistenza e la correttezza del codice di accisa comunicato dal provveditore di bordo, tenendo agli atti l'esito del controllo; invia le confezioni al provveditore di bordo di altro Paese Ue scortandole con il documento MVV; presenta all'Agenzia delle Dogane, entro il giorno 5 del mese successivo,  la distinta mensile delle cessioni intracomunitarie effettuate; il provveditore di bordo all’atto del rifornimento della nave provvede  a espletare le formalità  di esportazione previste dal proprio Paese.

Esempio 3

Come caso precedente, ma rapporto con provveditore di bordo avente sede in Paese extra Ue, con invio delle provviste in tale Paese. In tal caso: il piccolo produttore di vino: ai fini Iva: emette fattura nei confronti del provveditore di bordo di Paese extra Ue indicando sulla stessa la menzione "Operazione non imponibile articolo 8, comma 1, lettera a, del Dpr n. 633/1972", annota tale fattura sul registro fattura emesse; dichiara il vino per l'esportazione definitiva; entra in possesso della prova di avvenuta esportazione, mediante accesso al sito dell’Agenzia delle Dogane e interrogazione a mezzo MRN; ai fini accise; invia le confezioni al provveditore di bordo estero scortandole con la documentazione prevista per la circolazione nazionale (se la merce esce dal territorio Ue da dogana nazionale) oppure con il Modello MVV (se la merce esce dal territorio Ue da dogana di altro Paese Ue); il provveditore di bordo dichiara le provviste per l'importazione definitiva o per l'introduzione in deposito doganale (soluzione maggiormente utilizzata) e all’atto del rifornimento della nave  e della conseguente cessione all’esportazione o uscita in transito dal deposito doganale del suo Paese, provvede  a espletare le formalità previste dal proprio Paese.

Vendita dei prodotti da asporto

Si tratta della vendita di prodotti non destinati ad essere consumati a bordo della nave (come accade, invece, per le provviste di bordo). I prodotti in questione vengono portati al seguito da parte dei passeggeri del mezzo di trasporto.

L’articolo 7-bis del Dpr n. 633/1972 afferma che:

"2. Le cessioni di beni a bordo di una nave, di un aereo o di un treno nel corso della parte di un trasporto di passeggeri effettuata all'interno della Comunità, si considerano effettuate nel territorio dello Stato se il luogo di partenza del trasporto è ivi situato".

L’articolo 7 del Dpr n. 633/1972, afferma che:

"e) per "parte di un trasporto di passeggeri effettuata all'interno della Comunità", si intende la parte di trasporto che non prevede uno scalo fuori della Comunità tra il luogo di partenza e quello di arrivo del trasporto passeggeri; "luogo di partenza di un trasporto passeggeri", é il primo punto di imbarco di passeggeri previsto nella Comunità, eventualmente dopo uno scalo fuori della Comunità; "luogo di arrivo di un trasporto passeggeri", é l'ultimo punto di sbarco previsto nella Comunità per passeggeri imbarcati nella Comunità, eventualmente prima di uno scalo fuori della Comunità; per il trasporto andata e ritorno, il percorso di ritorno è considerato come un trasporto distinto".

Conseguentemente, le vendite di beni da asporto (e cioè, vendita di beni che non sono destinati al consumo immediato a bordo) effettuate su aeromobili, navi o treni nei confronti di passeggeri durante un trasporto internazionale in partenza dall’Italia:

• con luogo di arrivo in Italia o in altro Paese Ue, senza scali in Paese extra Ue, sono imponibili in Italia (tassazione nel luogo di partenza); nel caso di scali in Paese extra Ue, durante i quali i viaggiatori possono lasciare la nave o l’aereo o il treno, anche per breve tempo, le cessioni eseguite durante il periodo di scalo, ai fini dell’Iva italiana, si considerano fuori campo Iva ai sensi dell’articolo 7-bis del Dpr n. 633/1972; in tale evenienza, ai fini fiscali valgono le regole del Paese dello scalo; nel caso di scalo di durata molto breve (senza diritto dei passeggeri di lasciare la nave o l’aeromobile) lo stesso non interrompe la continuità del trasporto; in base a quanto previsto dalla Risoluzione n. 188/E del 22 novembre 2001, se tra la partenza e  l'arrivo, entrambi in territorio comunitario, viene percorso uno spazio aereo o marittimo al di fuori della Comunità, ciò non muta la natura di trasporto comunitario della tratta in questione;
• con luogo di arrivo in Paese extra Ue, senza scali in un altro Paese Ue, non sono assoggettate a imposta; sono equiparate alle operazioni non imponibili, di cui all’articolo 8, comma 1, lettera a), del Dpr n. 633/1972, anche agli effetti del plafond (Risoluzione n. 188/E del 22 novembre 2001); la non imponibilità si applica per ciascuna persona e per ciascun viaggio, entro il limite di valore di 175 euro. Per il raggiungimento di tale limite non devono essere compresi gli importi di alcuni beni per i quali sono invece stabiliti specifici limiti quantitativi; se, invece, viene compiuto uno scalo in altro Paese Ue, con diritto dei passeggeri di lasciare la nave o l’aeromobile, le vendite ante scalo devono essere assoggettate all’Iva italiana; quelle post scalo, secondo la Risoluzione n. 188/E sopra citata dovrebbero parimenti essere assoggettate all’Iva italiana; si tratta di una interpretazione non pacifica.

Com’è possibile notare, è irrilevante la residenza del viaggiatore; ciò che rileva è il luogo di destinazione del viaggio.

Trattandosi di vendite nei confronti di consumatori finali, le stesse rientrano nell’ambito delle previsioni dell’articolo 22 del Dpr. n 633/1972. Per il momento, in base a quanto previsto dal decreto MEF del 10 maggio 2019, le imprese in argomento, riguardo alle operazioni effettuate a bordo di una nave, di un aereo o di un treno nel corso di un trasporto internazionale, non sono obbligate alla memorizzazione e alla trasmissione dei dati dei corrispettivi allo SDI. Per tali soggetti continua a restare in vigore l’obbligo di certificare i corrispettivi mediante scontrino fiscale o ricevuta fiscale.

Riguardo all’accisa sulle bevande alcoliche, occorre distinguere a seconda delle seguenti situazioni (Circolare n. 67/D del 5 aprile 2000):

•     bevande alcoliche vendute su aeromobili: sono sottoposte all’accisa del Paese di imbarco;
•     bevande alcoliche vendute nei negozi esistenti sulle navi:
  • Negozi che sospendono l’attività di vendita durante la sosta in un Paese diverso da quello di imbarco: i prodotti venduti a bordo sono sottoposti all’accisa del Paese di imbarco;
  • Negozi che continuano l’attività di vendita durante tutto il tragitto: Viene applicata l’imposta dello Stato Ue nelle cui acque territoriali viene effettuata la vendita; se la vendita viene eseguita in acque internazionali si applica l’imposta dello Stato Ue nelle cui acque territoriali la nave è appena transitata; se la vendita è effettuata nelle acque territoriali di un Paese extra Ue, l’operazione dovrebbe essere considerata extra territoriale;
  • Negozi su navi da crociera: se la crociera transita in un Paese extra Ue e i passeggeri possono scendere ed acquistare merci in tale Paese, l’intero viaggio è considerato verso un Paese terzo e tutte le vendite da asporto sono NON imponibili ai sensi dell’articolo 8/1/a del Dpr n. 633/1972, per tutta la durata del viaggio; se la crociera si svolge solo tra porti di Paesi Ue viene applicata l’accisa del Paese di imbarco sino a che la nave si trova nelle acque territoriali di tale Paese  o nelle acque internazionali immediatamente successive.

Anche riguardo alle accise, la distinzione tra prodotti oggetto di vendita a bordo nave con asporto e prodotti formanti oggetto di provviste di bordo è facilmente desumibile in base a quanto affermato dalla Circolare n. 67/D/2000:

"I beni, imbarcati in Italia, destinati ad essere consumati a bordo da passeggeri ed equipaggio continueranno ad essere esenti dall'accisa nazionale sia nel caso in cui essi siano offerti gratuitamente ai viaggiatori sia che siano acquistati presso le rivendite collocate sulle navi o sugli aerei. In questo ultimo caso, le vendite dovranno essere limitate alle quantità e alle tipologie di condizionamento dei prodotti indicate nell'allegato alla presente circolare e non potranno avvenire che nei luoghi destinati alla distribuzione dei beni da consumare a bordo (bar, ristoranti, caffè). Allo scopo di poter usufruire dell'esenzione dall'accisa, tutti i prodotti dovranno essere aperti prima della loro consegna al viaggiatore".

Approvvigionamento dei prodotti

Riguardo all’approvvigionamento dei prodotti oggetto di vendita nei negozi a bordo di aeromobili o di navi ci si limita a considerare il caso di un’impresa italiana dotata di tali negozi la quale acquista bevande alcoliche presso produttori italiani destinate ad essere caricate a bordo nave (in ipotesi battente bandiera italiana).

Si potrebbe delineare la seguente procedura:

• L’impresa italiana produttrice di bevande alcoliche consegna la merce nel deposito italiano dell’impresa dotata dei negozi a bordo nave, emettendo fattura elettronica, con applicazione dell’Iva, salvo che venga ricevuta dichiarazione d’intento;
• L’impresa italiana dotata dei negozi a bordo nave provvede a imbarcare la merce a bordo nave presentando dichiarazione di esportazione in base a fattura pro-forma;
• Nel momento della vendita dei prodotti ai viaggiatori, viene applicata la procedura sopra descritta.

Riguardo all’accisa il comportamento da tenere da parte del produttore dipende dal concreto assetto dell’impresa cliente (dotata o meno di deposito fiscale o avente o meno la qualifica di destinataria registrata).

Nel caso in cui tale impresa sia priva di tali requisiti e la merce venga quindi consegnata in un deposito ordinario, la stessa sarà fornita ad accisa assolta.

Viceversa nel caso di impresa acquirente dotata di deposito fiscale o destinataria registrata.

 

Vendita nei duty free shop

Le vendite di beni (ivi comprese le bevande alcoliche) effettuate nei duty free shop, in genere, operanti nell’ambito degli aeroporti internazionali nei confronti di viaggiatori:

• diretti in altro Paese Ue: sono sottoposte ai tributi italiani (tassazione nel luogo di partenza);
• diretti in Paese extra Ue: NON sono sottoposti ai tributi italiani (vendite "tax free")

L’articolo 1, punto 40, del Regolamento Delegato (UE) 2015/2446, definisce la figura del viaggiatore, affermando che:

"40. «viaggiatore»: una persona fisica che: a) entra temporaneamente nel territorio doganale dell’Unione e non vi risiede normalmente; b) ritorna nel territorio doganale dell’Unione in cui ha la residenza normale dopo un temporaneo soggiorno al di fuori di tale territorio; c) lascia temporaneamente il territorio doganale dell’Unione dove risiede normalmente; d) lascia il territorio doganale dell’Unione dopo un soggiorno temporaneo, senza esservi residente normalmente".

Sul piano operativo, occorre distinguere tra due diversi regimi fiscali in funzione dell’area di ubicazione del negozio:

• negozi nell’area Schengen
• negozi nell’area extra Schengen

Con l'accordo di Schengen, firmato il 14 giugno 1985, Belgio, Francia, Germania, Lussemburgo e Paesi Bassi hanno deciso di eliminare progressivamente i controlli alle frontiere interne e di introdurre la libertà di circolazione per tutti i cittadini dei paesi firmatari, di altri paesi dell’Unione europea (UE) e di alcuni paesi terzi.

La convenzione di Schengen ha completato l'accordo e definisce le condizioni e le garanzie inerenti all'istituzione di uno spazio di libera circolazione. Firmata il 19 giugno 1990 dagli stessi cinque paesi, è entrata in vigore nel 1995.

Lo spazio di Schengen comprende 22 dei 28 paesi dell’UE. Bulgaria, Croazia, Cipro e Romania vi aderiranno successivamente. Irlanda e Regno Unito hanno aderito parzialmente e mantengono i propri controlli alle frontiere. Quattro paesi non comunitari (Islanda, Liechtenstein, Norvegia e Svizzera) fanno parte dello spazio di Schengen.

Negozi nell’area Schengen

Tale area è riservata ai viaggiatori diretti verso destinazioni nazionali o verso Paesi Ue che hanno aderito alla convenzione di Schengen.

I negozi in questione vengono gestiti come normali esercizi commerciali (Circolare n. 179/D del 5 ottobre 2000). Essi, a partire dal 1° luglio 1999, hanno perso i benefici un tempo previsti per i duty free shop.

Le cessioni eseguite nei confronti di viaggiatori diretti in Paesi Ue (che abbiano o meno aderito alla convenzione Schengen) devono essere assoggettate a Iva.

Le cessioni eseguite nei confronti di viaggiatori diretti in Paesi extra Ue che applicano la convenzione in argomento possono beneficiare delle disposizioni di cui all’articolo 38-quater del Dpr n. 633/1972 se gli stessi sono domiciliati in Paesi extra Ue.

I viaggiatori in partenza da un aeroporto italiano che siano muniti di un biglietto unico con destinazione finale in un Paese extra Ue e con transito intermedio in un altro aeroporto nazionale o comunitario, se effettuano un unico check in (cd. "through check-in") all’aeroporto di partenza con il contestuale rilascio di due carte d’imbarco – una per il primo volo nazionale o comunitario e l’altra per la successiva destinazione finale extra Ue - possono effettuare acquisti in esenzione dei tributi dovuti presso i duty free shops siti nell’aeroporto di partenza nell’area extra Schengen, se permangono nella stazione di transito per un massimo di cinque ore (Circolare dell’Agenzia  delle Dogane n. 44 del 1° ottobre 2001).

Tenuto conto che non in tutti gli aeroporti è semplice avvalersi della possibilità da ultimo indicata, l’Agenzia delle Dogane con la Circolare n. 9/D del 20 febbraio 2004 ha consentito ai gestori di istituire dei negozi speciali in area Schengen destinati ad operare nei confronti dei viaggiatori muniti della doppia carta d’imbarco, con i benefici dei duty free shops.

Negozi nell'area extra Schengen

Tale area è riservata ai viaggiatori diretti verso Paesi Ue che NON hanno aderito alla convenzione di Schengen e verso Paesi extra Ue; possono accedere a tale area anche i viaggiatori muniti di doppia carta d’imbarco (di cui si è rassegnato nel punto precedente).

I negozi situati in tale area mantengono i benefici previsti per i duty free shop.

L’articolo 128 del Dpr n. 43/1973 (TULD) dispone che "le amministrazioni, gli enti e le imprese esercenti porti, aeroporti, ferrovie, strade ed autostrade possono essere autorizzati ad istituire e gestire direttamente od a mezzo di loro concessionari, rispettivamente nell’ambito di stazioni marittime, aeroportuali e ferroviarie di confine ed in prossimità dei transiti internazionali stradali ed autostradali, speciali negozi per la vendita ai viaggiatori in uscita dallo Stato di prodotti allo stato estero in esenzione di tributi, destinati ad essere usati o consumati fuori del territorio doganale".

Riguardo al trattamento fiscale delle vendite occorre distinguere tra le seguenti situazioni:

• cessioni di beni a viaggiatori con destinazione finale Paese extra Ue: vengono eseguite senza applicazione dell’Iva e delle accise, ai sensi dell’articolo 7-bis del Dpr n. 633/1972; le cessioni in questione non concorrono a formare il plafond;
• cessioni di beni a viaggiatori diretti verso Paese Ue non aderenti alla Convenzione di Schengen devono essere effettuate con applicazione dell’Iva e delle accise.

Riguardo alle cessioni in argomento, è stato autorevolmente sostenuto (Francesco D’Alfonso, Duty free con vantaggi rispetto al tax free, Eutekne Info del 25 agosto 2018) l’esenzione da tutti i tributi (non, tuttavia, dall’IVA), inoltre, dovrebbe applicarsi soltanto nei limiti di 175 euro (per alcuni prodotti, sono, tuttavia, previsti limiti quantitativi), secondo quanto previsto dalla circolare n. 44/D/2001. Tuttavia, tale importo deve ritenersi aggiornato (cfr. anche nota Agenzia delle Dogane n. 80185 del 15 giugno 2010) a 300 euro per viaggiatore, aumentato a 430 euro nel caso di viaggiatori aerei e viaggiatori via mare e ridotto a 150 euro per i viaggiatori di età inferiore a quindici anni, in base a quanto attualmente previsto dal DM 32/2009.

Le cessioni di beni effettuate nei duty free shop nei confronti di viaggiatori diretti verso Paesi extra-Ue, non rilevano ai fini né della formazione del plafond Iva né dell’acquisizione dello status di esportatore abituale (risposta all’interrogazione parlamentare n. 5-09750 del 13 ottobre 2016).

Approvvigionamento dei prodotti

Occorre distinguere tra due ipotesi:

• Rifornimento di negozi situati nell’area Schengen
• Rifornimento di negozi situati nell’area extra Schengen

Rifornimento di negozi situati nell’area Schengen

Per quanto concerne il rifornimento di tali negozi valgono le regole ordinarie previste per gli esercizi commerciali italiani:

• ai fini Iva: cessioni interne da assoggettare a Iva;
• ai fini accise: cessioni di beni ad accisa assolta.

Nel caso in cui i gestori dei negozi acquistassero beni da fornitori di altro Paese Ue o da fornitori extra Ue, tornerebbero applicabili le seguenti regole:

• Acquisti da fornitori di altri Paesi membri:
  • Ai fini Iva: l’impresa che gestisce il negozio deve espletare la procedura acquisti intracomunitari;
  • Ai fini accise: l’impresa che gestisce il negozio deve comportarsi da operatore registrato (ordinario o occasionale).
• Acquisti da fornitori di Paesi extra Ue: l’impresa che gestisce il negozio, normalmente, assolve l’eventuale dazio, l’accisa e l’Iva in dogana (in sede di importazione definitiva dei beni).

Rifornimento di negozi situati nell’area extra Schengen

Nel caso di fornitori nazionali:

• ai fini Iva: la Circolare n. 179/D del 5 ottobre 2000,  afferma che "L'introduzione deve avvenire sulla base di bolletta EX1 intestata al fornitore nazionale. Le fatture emesse dai fornitori nazionali, ..., recheranno quale titolo di non imponibilità l'art. 8, comma 1, lett. a), D.P.R. n. 633/72";
• ai fini accise: cessione di beni ad accisa sospesa.

Valgono le regole previste per le cessioni all’esportazione con uscita da dogana nazionale, alle quali si rinvia.

Nel caso in cui i gestori dei negozi acquistassero beni da fornitori di altro Paese Ue o da fornitori extra Ue, tornerebbero applicabili le seguenti regole:

• Nel caso di fornitori di altri Paesi Ue: L’acquisizione di questa merce avviene nel rispetto degli adempimenti e degli obblighi dettati in particolare dagli artt. 46 e seguenti del Dl 30.8.1993, n. 331, convertito dalla legge 29.10.1993, n. 427. L’introduzione dei prodotti deve avvenire sulla base di bolletta EX1 intestata al gestore (Circolare n. 179/D del 5 ottobre 2000);
• Nel caso di fornitori di Paesi extra Ue: Le merci sono introdotte nei duty free shops in sospensione di tutte le imposte, dazi, Iva ed accise. L’introduzione dei prodotti deve avvenire con l’emissione del documento doganale L.M.E., intestato al gestore, sia per quelle merci prelevate direttamente dai magazzini di rifornimento che eventualmente per appurare il precedente documento di accompagno (Circolare n. 179/D del 5 ottobre 2000);

Applicando in via simmetrica le regole esaminate in relazione ai duty free shop situati in Italia, è da ritenere che nel caso di invio di vino o di altre bevande alcoliche a duty free shop di altri Paesi Ue occorra espletare la procedura cessioni intracomunitarie:

• sia ai fini dell’Iva;
• che ai fini delle accise.

 

Aspetti di carattere generale ai fini Iva

Le forniture eseguite nei confronti delle ambasciate, consolati, organismi internazionali, etc. sono disciplinate dall’articolo 72 del Dpr n. 633/1972, il quale ne prevede la non imponibilità ai fini dell’Iva.

Si tratta delle cessioni di beni, inviati in Italia o in altro Paese Ue, eseguite nei confronti dei seguenti organismi / soggetti:

• Missioni diplomatiche e rappresentanze consolari, per uso ufficiale e per uso personale dei propri membri (lettera a);
• Forza armata di uno Stato aderente al trattato NATO (“Forza NATO”) e della Forza armata del Regno Unito di stanza nell’Isola di Cipro (lettera b);
• Organismi europei cui si applica il protocollo sui privilegi e sulle immunità dell’Unione Europea (Unione Europea, CEEA, BCE, BEI, etc.) (lettere c, e);
• Organismi internazionali, per uso ufficiale e per uso personale dei propri membri (ONU e sue istituzioni specializzate) (lettere d, f);

Nel caso di beni inviati in Paesi Extra Ue viene eseguita una ordinaria cessione all’esportazione.

L’articolo 72 del Dpr n. 633/1972, afferma inoltre che:

"2. Le disposizioni di cui al comma 1 trovano applicazione per gli enti ivi indicati alle lettere a), c), d) ed e) se le cessioni di beni e le prestazioni di servizi sono di importo superiore ad euro 300; per gli enti indicati nella lettera a) le disposizioni non si applicano alle operazioni per le quali risulta beneficiario un soggetto diverso, ancorché il relativo onere sia a carico degli enti e dei soggetti ivi indicati. Il predetto limite di euro 300 non si applica alle cessioni di prodotti soggetti ad accisa, per le quali la non imponibilità relativamente all'imposta opera alle stesse condizioni e negli stessi limiti in cui viene concessa l'esenzione dai diritti di accisa.
3. Le previsioni contenute in trattati e accordi internazionali relative alle imposte sulla cifra di affari si riferiscono all'imposta sul valore aggiunto".

Aspetti di carattere generale ai fini accise

L’articolo 17 del D.Lgs. n. 504/1995, afferma che:

"1. I prodotti soggetti ad accisa sono esenti dal pagamento della stessa quando sono destinati:
a) ad essere forniti nel quadro di relazioni diplomatiche o consolari;
b) ad organizzazioni internazionali riconosciute ed ai membri di dette organizzazioni, nei limiti ed alle condizioni fissate dalle relative convenzioni o accordi;
c) alle Forze armate di qualsiasi Stato che sia parte contraente del Trattato del Nord Atlantico, per gli usi consentiti, con esclusione delle Forze armate nazionali;
d) ad essere consumati nel quadro di un accordo stipulato con Paesi terzi o con organizzazioni internazionali che consenta per i medesimi prodotti anche l'esenzione dall'imposta sul valore aggiunto.
2. Le esenzioni di cui al comma 1 si applicano alle condizioni e con le modalità stabilite dalla normativa nazionale. La stipula di accordi che prevedano esenzioni dai diritti di accisa deve essere preventivamente autorizzata dal Consiglio della Unione europea, con l'osservanza della procedura all'uopo prevista.
3. Le forze armate e le organizzazioni di cui al comma 1 sono abilitate a ricevere da altri Stati membri prodotti in regime sospensivo con il documento amministrativo elettronico di cui all'articolo 6, comma 5, e con un certificato di esenzione conforme a quanto disposto dal regolamento (CE) n. 31/96 della Commissione, del 10 gennaio 1996.
3-bis. Le disposizioni relative all'articolo 6, commi 5 e 6, non si applicano alla circolazione di prodotti sottoposti ad accisa in regime sospensivo destinati alle forze armate di cui al comma 1, lettera c), nell'ambito di una procedura che si fonda direttamente sul trattato Nord Atlantico, salvo quanto diversamente disposto da eventuali accordi stipulati ai sensi dell'articolo 13, paragrafo 3, secondo periodo, della direttiva 2008/118/CE del Consiglio".

Aspetti di carattere operativo

Al fine di poter emettere fattura senza applicazione dell’Iva, ai sensi dell’articolo 72 del Dpr n. 633/1972 e non versare l’accisa eventualmente dovuta, è necessario comprovare che il soggetto destinatario ha titolo a beneficiare dell’agevolazione.

Riguardo agli adempimenti da espletare, valgono le regole generali, con alcuni adeguamenti.

Essi possono essere così riepilogati:

• ricevimento dell’ordine e della documentazione idonea a dimostrare il diritto dell’acquirente a beneficiare dell’agevolazione;
• predisposizione dei colli e invio della merce;
• in relazione all’invio, ai fini delle accise, occorre emettere i documenti previsti, in funzione del luogo di destinazione della merce:
  • invio alla sede italiana dell’organismo: emissione documenti per la circolazione nazionale;
  • invio in altro Paese Ue:
    • piccolo produttore di vino: emissione MVV;
    • produttore dotato di deposito fiscale: emissione e-AD;
    • commerciante di vino (non dotato di deposito fiscale): DAS.
  • invio in Paese extra Ue:
    • Con uscita da dogana italiana: emissione dei documenti per la circolazione nazionale;
    • Con uscita da dogana di altro Paesi Ue: a seconda della natura dello speditore, MVV o e-AD o DAS,
• Fatturazione attiva:
  • Nel caso di invio alla sede italiana dell’organismo: emissione di fattura elettronica, per operazione non imponibile articolo 72 del Dpr n. 633/1972, con invio di copia analogica della stessa;
  • Nel caso di invio in altro Paese Ue: emissione di fattura cartacea per operazione non imponibile articolo 72 del Dpr n. 633/1972; NO modello Intrastat; inserimento della fattura nell’esterometro o trasmissione della stessa allo SDI con il codice destinatario XXXXXXX; reperimento della prova di cessione intracomunitaria;
  • Nel caso di invio in Paese extra Ue: emissione di fattura cartacea per operazione non imponibile articolo 8/1/a del Dpr n. 633/1972, con presentazione della dichiarazione di esportazione e reperimento della prova di esportazione;
• Registrazione della fattura nel registro fatture emesse.

Si riporta di seguito una tabella di sintesi per tipologia di operazione

Rif.	Norma articolo 72	Documentazione probatoria
a)	Le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nei confronti delle sedi e dei rappresentanti diplomatici e consolari, compreso il personale tecnico-amministrativo, appartenenti a Stati che in via di reciprocità riconoscono analoghi benefici alle sedi e ai rappresentanti diplomatici e consolari italiani;
	Cessioni di beni e prestazioni di servizi nei confronti di sedi e consolati esistenti in Italia	Modello 181 US con attestazione Ministero Affari Estero
	Cessioni di beni e prestazioni di servizi nei confronti di sedi e consolati in aRif.Itri Paesi UE	Certificato di esenzione Iva e accise riportato in allegato al Regolamento n. 282/2011, con attestazione competente Autorità del Paese Ue ospitante.  Oppure: Certificato di accise riportato in allegato Regolamento (CE) n. 31/96 della Commissione, del 10 gennaio 1996, con attestazione competente Autorità del Paese Ue ospitante.
	Cessioni di beni con invio in Paesi extra UE	Prova avvenuta esportazione a mezzo MRN
b)	Le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nei confronti dei comandi militari degli Stati membri, dei quartieri generali militari internazionali e degli organismi sussidiari, installati in esecuzione del Trattato del Nord Atlantico, nell'esercizio delle proprie funzioni istituzionali, nonché all'amministrazione della difesa qualora agisca per conto dell'organizzazione istituita con il medesimo Trattato;
	Cessioni di beni nei confronti di Comandi etc. esistenti in Italia o in altri Paesi UE; Prestazioni di servizi	Specifica attestazione (articolo 66, comma 21, del Dl n. 331/1993). Certificato di esenzione Iva e accise riportato in allegato al Regolamento n. 282/2011, con attestazione competente Autorità del Paese Ue ospitante.
	Cessioni di beni con invio in Paesi extra UE	Prova avvenuta esportazione a mezzo MRN
c)	Le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nei confronti dell’Unione europea, della Comunità europea dell’energia atomica, della Banca centrale europea, della Banca europea per gli investimenti e degli organismi istituiti dall’Unione cui si applica il protocollo sui privilegi e sulle immunità delle Comunità europee, firmato a Bruxelles l’8 aprile 1965, reso esecutivo con legge 3 maggio 1966, n. 437, alle condizioni e nei limiti fissati da detto protocollo e dagli accordi per la sua attuazione o dagli accordi di sede e sempre che ciò non comporti distorsioni della concorrenza, anche se effettuate nei confronti di imprese o enti per l’esecuzione di contratti di ricerca e di associazione conclusi con l’Unione, nei limiti, per questi ultimi, della partecipazione dell’Unione stessa;
	Cessioni di beni e prestazioni di servizi nei confronti di organismo avente sede in Paesi UE diverso da quello del soggetto cedente/prestatore	Certificato di esenzione Iva e accise riportato in allegato al Regolamento n. 282/2011, con attestazione competente Autorità del Paese Ue ospitante.
	Cessioni di beni e prestazioni di servizi nei confronti degli Uffici in Italia della Commissione Europea	Secondo Renato Portale, Imposta sul valore aggiunto, Il Sole 24 Ore, 2018, p. 1895: non necessitano particolari documenti probatori; il beneficio è riconosciuto in senso oggettivo.
d)	Le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nei confronti dell’Organizzazione delle Nazioni Unite e delle sue istituzioni specializzate nell’esercizio delle proprie funzioni istituzionali;	Secondo Renato Portale, Imposta sul valore aggiunto, Il Sole 24 Ore, 2018, p. 1895: non necessitano particolari documenti probatori; il beneficio è riconosciuto in senso oggettivo.
e)	Le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nei confronti dell'Istituto universitario europeo e della Scuola europea di Varese nell'esercizio delle proprie funzioni istituzionali;	Attestazione idonea a confermare il diritto di benificio.
f)	Le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nei confronti degli organismi internazionali riconosciuti, diversi da quelli di cui alla lettera c), nonché dei membri di tali organismi, alle condizioni e nei limiti fissati dalle convenzioni internazionali che istituiscono tali organismi o dagli accordi di sede.
	Cessioni di beni con consegna in Italia o in altro Pese UE Prestazioni di servizi	Certificazione idonea ad attestare il diritto al benificio.
	Esportazopme dei beni in Paesi extra UE	Prova avvenuta esportazione a mezzo MRN

 

L’articolo 71 del Dpr n. 633/1972, afferma che:

"Le disposizioni degli articoli 8 e 9 si applicano alle cessioni eseguite mediante trasporto o consegna dei beni nel territorio dello Stato della Città del Vaticano, comprese le aree in cui hanno sede le istituzioni e gli uffici richiamati nella convenzione doganale italo - vaticana del 30 giugno 1930, e in quello della Repubblica di San Marino, ed ai servizi connessi, secondo modalità da stabilire preventivamente con decreti del Ministro per le finanze in base ad accordi con i detti Stati (…)".

Vendita a clienti della Repubblica di San Marino

ASPETTI DI CARATTERE GENERALE

Sotto il profilo dell’Iva, le regole da osservare nei rapporti con la Repubblica di San Marino sono dettate dal Dm 24 dicembre 1993.

Sotto il profilo delle accise, l’articolo 1 del D.Lgs. N. 504/1995 (TUA) afferma che:

"3. Ai fini dell'applicazione del presente testo unico:
c) le operazioni effettuate in provenienza o a destinazione:
4) della Repubblica di San Marino, sono considerate come provenienti dalla, o destinate alla, Repubblica italiana. Le suddette operazioni devono essere perfezionate presso i competenti uffici italiani con l'osservanza delle disposizioni finanziarie previste dalla Convenzione di amicizia e buon vicinato del 31 marzo 1939, resa esecutiva con la legge 6 giugno 1939, n. 1320, e successive modificazioni; (…)".

In pratica, la Repubblica di San Marino (RSM), sotto il profilo accise, viene considerata territorio dello Stato Italiano.

Nella Repubblica di San Marino non risultano essere presenti imprese che vendono vino e altre bevande alcoliche all’ingrosso o al dettaglio, operanti come deposito fiscale o destinatario registrato.

Le imprese dotate di codice d’accisa (ad esempio: per commercio di prodotti petroliferi) hanno un codice di accisa rilasciato dalla Dogana di Bologna e versano l’accisa a favore dello Stato italiano.

Per le spedizioni di vino e di altre bevande alcoliche a clienti della RSM, risulta che:

• NON è possibile appoggiare la spedizione su un codice d’accisa della RSM;
• NON è possibile emettere l’e-AD;
• Occorre vendere i prodotti “accisa assolta” ed emettere i documenti previsti per la circolazione nazionale.

Nella presente scheda vengono esaminate solo le vendite nei confronti di operatori economici della Repubblica di SM.

Per quanto riguarda le vendite nei confronti di consumatori finali della Repubblica di SM, ci si limita ad affermare quanto segue:

• Nel paragrafo 4.1 dedicato alla vendita di beni nei confronti di turisti extra Ue di cui all’articolo 38-quater del Dpr n. 633/1972 i quali provvedono a portare tali beni all’estero, si è osservato che tale norma non trova applicazione nei rapporti con i consumatori finali della Repubblica di SM; le relative cessioni sono quindi da considerare come cessioni interne all’Italia, con le relative conseguenze fiscali (applicazione dell’Iva, etc.);
• Nel paragrafo 4.5 dedicato alla vendita a distanza di cui all’articolo , si è osservato che nei confronti dei consumatori finali della Repubblica di SM, sino ad una determinata soglia annuale (27.888,67 euro) viene applicata l’Iva italiana, salvo opzione per l’applicazione dell’imposta monofase della Repubblica di SM; oltre tale soglia l’impresa italiana venditrice deve registrarsi presso l’Ufficio Tributario della Repubblica di SM e applicare l’imposta monofase di tale Paese.

ASPETTI DI CARATTERE PROCEDURALE

In caso di vendita di vino o di bevande alcoliche nei confronti di operatori economici della Repubblica di SM, occorre svolgere la seguente procedura:

• Emettere di DDT in 3 esemplari (4 se con vettore) con indicazione della causale del trasporto (due copie devono essere esibite, per i necessari riscontri, al competente Ufficio tributario di San Marino all’atto dell’introduzione dei beni in detto territorio);
• Emettere fattura in 4 esemplari (3 per il destinatario) – Operazione non imponibile IVA ai sensi artt. 71 e 8 DPR 633/1972 – indicazione del numero identificativo fiscale del cessionario (SM + 5 numeri) - annotazione sul registro delle fatture emesse di cui all’articolo 23 del Dpr n. 633/1972;
• Ritorno entro quattro mesi di un esemplare della fattura con marca debitamente perforata con indicazione della data e con il timbro a secco circolare dell’Ufficio Tributario di San Marino;
• Allegare al DDT l’esemplare della fattura vistata e annotare, a margine delle corrispondenti scritture effettuate sul registro delle fatture emesse, l’avvenuto ricevimento della fattura vistata;
• In caso di mancato arrivo l’operatore deve darne comunicazione all’Ufficio Tributario di San Marino e per conoscenza all’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate territorialmente competente. L’Ufficio Tributario sanmarinese effettua i dovuti controlli e ne comunica l’esito;
• Redigere il Modello Intra 1 bis delle cessioni intracomunitarie per la sola parte fiscale (prime 4 colonne) – sono esonerati da tale presentazione i soggetti che non effettuano cessioni intracomunitarie (Ris. n. 83/E del 23/04/1977);
• Inserire la fattura nell’esterometro o trasmettere la stessa allo SDI con il codice destinatario XXXXXXX.

L’articolo 12 del DL n. 34 /2019 - Fatturazione elettronica Repubblica di San Marino, afferma che:

"1. Gli adempimenti relativi ai rapporti di scambio con la Repubblica di San Marino, previsti dal decreto del Ministro delle Finanze 24 dicembre 1993, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana n. 305 del 30 dicembre 1993, sono eseguiti in via elettronica secondo modalità stabilite con decreto del ministro dell'Economia e delle Finanze in conformità ad accordi con detto Stato. Sono fatti salvi gli esoneri dall'obbligo generalizzato di fatturazione elettronica previsti da specifiche disposizioni di legge. Con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate sono emanate le regole tecniche necessarie per l'attuazione del presente articolo".

Riguardo all’ambito applicativo della fattura elettronica, esso, al momento, sembrerebbe limitato allo scambio di beni e non sembrerebbe riguardare le prestazioni di servizi.

Vendita a clienti dello Stato della Città del Vaticano

Comprende gli enti, i dicasteri, le direzioni, i servizi, gli uffici e le aree ove hanno sede le istituzioni e gli uffici richiamati dalla Convenzione Doganale Italo/Vaticana del 30/06/1930 (immobili con privilegio di extraterritorialità e con esenzione da espropriazione e tributi).

Riguardo ai Rapporti con lo Stato della Città del Vaticano, sino ad oggi, non è stato emanato alcun decreto attuativo.

Occorre quindi attenersi alle disposizioni contenute nell’articolo 71 del Dpr n. 633/1972.

Nel caso di cessione di bevande alcoliche nei confronti di clienti (operatori economici o consumatori finali) dello Stato della Città del Vaticano occorre osservare la seguente procedura:

• Auto-dichiarazione attestante diritto all’esenzione IVA con attestazione del Pontificium Opus a Propagatione Fidei
• Emissione dei documenti previsti per la circolazione nazionale;
• Emissione fattura per operazione non imponibile IVA ai sensi dell’articolo 71 e dell’articolo  8 del Dpr n.  633/1972;
• Ritorno della fattura nazionale emessa recante il timbro rosso e la firma dell’addetto dell’Ufficio merci dello Stato del Vaticano, con attestazione di regolare entrata delle merci in Vaticano.

Al riguardo, la Risoluzione Min. Finanze 19.1.1976 n. 520877, afferma che:

"Oggetto: Esportazioni nello Stato della Città del Vaticano - Nel far presente che alcune aziende sono fornitrici di birra ad Enti ed Organismi dello Stato della Città del Vaticano, è stato chiesto di conoscere le modalità che dette aziende debbono osservare per poter fruire, agli effetti dell'IVA, delle agevolazioni previste dalla normativa di tale tributo in materia di esportazioni. Esaminata la questione, la scrivente deve preliminarmente osservare che le forniture di beni allo Stato della Città del Vaticano trovano la loro disciplina fiscale, ai fini dell'IVA, nell'art. 71 del DPR 26-10-1972, n. 633, modificato dal DPR 23-12-1974, n. 687, che prevede l'applicazione dei benefici previsti dai precedenti artt. 8 e 9 secondo modalità che debbono essere stabilite con decreto del Ministro per le finanze. Ora, poiché non v'è dubbio che le forniture in questione si concretano in operazioni di esportazioni e che, in quanto tali, le stesse rientrano nel campo applicativo delle agevolazioni stabilite dai citati artt. 8 e 9, si ritiene sufficiente, in attesa dell'emanazione del suaccennato decreto ministeriale, che, ai fini di dette agevolazioni, gli operatori interessati dimostrino l'avvenuta introduzione dei beni nel territorio dello Stato della Città del Vaticano mediante apposizione, da parte delle competenti autorità vaticane, del "visto di entrata" dei beni stessi sul duplo della fattura in possesso del venditore nazionale, analogamente, del resto, a quanto richiesto in passato ai fini della cessata IGE".

 

Aspetti di carattere generale

L’articolo 8, comma 1, lettera a), del Dpr n. 633/1972 afferma che:

"Costituiscono cessioni all'esportazione: a) Le cessioni, anche tramite commissionari, eseguite mediante trasporto spedizione di beni fuori del territorio della Comunità economica europea, a cura o a nome dei cedenti o dei commissionari, anche per incarico dei propri cessionari o commissionari di questi. I beni possono essere sottoposti per conto del cessionario, ad opera del cedente stesso o di terzi, a lavorazione, trasformazione, montaggio, assiemaggio o adattamento ad altri beni (…);"

L’articolo 58 del Dl n. 331/1993, afferma che:

"1. Non sono imponibili, anche agli effetti del secondo comma dell'articolo 8 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, le cessioni di beni, anche tramite commissionari, effettuate nei confronti di cessionari o commissionari di questi se i beni sono trasportati o spediti in altro Stato membro a cura o a nome del cedente, anche per incarico dei propri cessionari o commissionari di questi. La disposizione si applica anche se i beni sono stati sottoposti per conto del cessionario, ad opera del cedente stesso o di terzi, a lavorazione, trasformazione, montaggio, assiemaggio o adattamento ad altri beni".

Condizioni da soddisfare al fine di poter realizzare un'operazione di triangolazione:

• Il cessionario italiano (promotore dell’operazione di triangolazione) deve incaricare il cedente italiano a inviare i beni all’estero “a cura o a nome del cedente”;
• Il cedente italiano deve cedere i beni al proprio cliente italiano (promotore dell’operazione di triangolazione), organizzando il trasporto della merce all'estero; ad esempio, nel caso di trasporto marittimo deve essere adottata una condizione di resa almeno FOB (consegna sulla nave nel porto di partenza): cfr. sul punto la Risoluzione n. 35 del 13 maggio 2010;
• I beni non devono entrare nel possesso fisico del cessionario italiano (promotore dell’operazione di triangolazione);
• I beni devono andare all’estero a titolo definitivo (e non solo per subire lavorazioni, etc., con ritorno degli stessi in Italia).

Se le condizioni sopra indicate vengono rispettate, almeno in base alla normativa in vigore sino al 31 dicembre 2019, entrambi i soggetti italiani pongono in essere una CESSIONE NON IMPONIBILE, rispettivamente:

• ai sensi dell’articolo 8 comma 1 lettera a del Dpr n. 633/1972, nel caso di invio dei beni in Paese extra Ue;
• ai sensi dell’articolo 58 (per il cedente italiano) e dell’articolo 41 comma 1 lettera a del Dl n. 331/1993 (per il cessionario italiano - promotore dell’operazione di triangolazione), nel caso di invio dei beni in altro Paese Ue.

Ai fini delle accise le relative procedure devono essere svolte dal primo cedente italiano.

Quanto sopra indicato, almeno riguardo alle operazioni in ambito comunitario, è destinato a cambiare, a partire dal 1° gennaio 2020, per effetto di quanto previsto dalla Direttiva UE 2018/1910 del 4 dicembre 2018.

Beni inviati in altro Paese UE (al 31.12.2019)

Esempio: Società italiana vende vino a clienti di altro Paese Ue dando incarico ai suoi fornitori, Piccoli Produttori di vino, di inviarlo direttamente ai clienti in altro Paese Ue.

Procedura:

• Il cliente estero soggetto passivo d’imposta (ristoranti, enoteche, etc.) ordina il vino alla società italiana;
• La società italiana indica al cliente estero gli estremi dello speditore della merce (piccolo produttore);
• Il cliente estero deve chiedere alla propria Autorità fiscale l’autorizzazione al ricevimento della partita di vino (“destinatario registrato occasionale”) garantendo il pagamento dell'accisa dovuta nel Paese di destinazione; l'Autorità fiscale attribuisce un codice d'accisa temporaneo al cliente estero e rilascia la prevista autorizzazione; il cliente estero invia l’autorizzazione alla società italiana;
• La società italiana dà incarico al piccolo produttore di inviare il vino all’estero e gli rigira copia dell’autorizzazione inviata dal cliente;
• Il piccolo produttore spedisce il vino all’estero, con emissione del modello MVV,  recante in allegato la copia dell’autorizzazione; emette fattura elettronica nei confronti della società italiana (non imponibile articolo 58 o con Iva, a seconda che vengano o meno soddisfatti i requisiti dell’operazione triangolare: in pratica, se il Piccolo Produttore assume a proprio carico il trasporto della merce all'estero, l’operazione di cessione dal medesimo posta in essere è non imponibile; se il piccolo produttore cede il prodotto con la condizione EXW o FCA o FAS  egli deve applicare l'Iva);
• La società italiana, verifica l’esistenza e la correttezza del numero identificativo Iva comunicato dal cliente estero ed emette fattura nei confronti del cliente estero con la dicitura “operazione non imponibile, articolo 41, comma 1, lettera a, del Dpr n. 331/1993; essa, in virtù di tale operazione, si crea un plafond libero pari al margine realizzato e un plafond vincolato pari al costo della merce;
• La società italiana presenta il modello Intra 1 bis;
• La società italiana deve entrare in possesso delle prove di cessione intracomunitaria;
• La società italiana deve inserire la fattura nell’esterometro, salvo che la stessa trasmetta la fattura allo SDI con il codice destinatario XXXXXXX;
• Il Piccolo Produttore entro il giorno 5 del mese successivo a quello di riferimento presenta la distinta delle spedizioni fatte verso altro Paese Ue.

Beni inviati in altro Paese UE (dal 1.1.2020)

Occorre, tuttavia, considerare che, a partire dal 1° gennaio 2020, nella Direttiva 2006/112/CE, per effetto della Direttiva UE 2018/1910 del 4 dicembre 2018, viene aggiunto l’articolo 36-bis il quale, riguardo alle "operazioni a catena in ambito comunitario", afferma quanto segue:

"1. Qualora lo stesso bene sia successivamente ceduto e sia spedito o trasportato da uno Stato membro a un altro direttamente dal primo cedente all'ultimo acquirente nella catena, la spedizione o il trasporto sono imputati unicamente alla cessione effettuata nei confronti dell'operatore intermedio.
2. In deroga al paragrafo 1, la spedizione o il trasporto sono imputati unicamente alla cessione di beni effettuata dall'operatore intermedio se quest'ultimo ha comunicato al cedente il numero di identificazione IVA attribuitogli dallo Stato membro a partire dal quale i beni sono spediti o trasportati.
3. Ai fini del presente articolo, per «operatore intermedio» s'intende un cedente all'interno della catena diverso dal primo cedente della catena, che spedisce o trasporta i beni esso stesso o tramite un terzo che agisce per suo conto.
4. Il presente articolo non si applica alle situazioni di cui all'articolo 14 bis;"

In conseguenza dell’introduzione dell’articolo in questione (e del suo recepimento) l’operazione di triangolazione di cui all’articolo 58 del Dl n. 331/1993, viene a perdere gran parte del suo interesse pratico:

• Se il trasporto viene eseguito dal primo cedente o da un vettore terzo per suo conto, l’operazione posta in essere dallo stesso viene a configurarsi come un’operazione di CESSIONE INTRACOMUNITARIA, obbligando l’acquirente - cedente (promotore dell’operazione di triangolazione) ad aprire una posizione Iva nel Paese di arrivo della merce, al fine di espletare la procedura acquisti intracomunitari di beni; la successiva cessione diventa una cessione interna al Paese di destinazione dei beni, con obbligo di applicare l’Iva locale, salvo sia prevista la procedura di reverse charge;
• Se il trasporto viene eseguito dall’acquirente - cedente (promotore dell’operazione triangolare) o da un vettore terzo per suo conto, tenuto conto della prassi dell’Agenzia delle Entrate, il primo cedente deve emettere fattura con Iva, salvo dichiarazione d’intento, mentre il promotore dell’operazione triangolare pone in essere una cessione intracomunitaria di beni.

In conclusione, essendo tale la situazione, in linea generale, riguardo alle operazioni in ambito comunitario, la gran parte delle imprese adotterà la seconda soluzione sopra descritta.

Invio dei beni in Paese extra UE

Continua, invece, ad essere pienamente valida, secondo le vecchie modalità, l’operazione di triangolazione in esportazione.

Procedura:

• Commerciante italiano di vino ALFA SRL, a seguito di trattativa con cliente USA e con un produttore italiano di vino BETA SRL,  stipula il contratto di fornitura con il cliente USA; resa DAP aeroporto JFK New York;
• BETA SRL acquista la merce da ALFA SRL, con la condizione Incoterms 2020  DAP aeroporto JFK New York, dando incarico allo stesso di inviarla in tale luogo;
• NB: In tale evenienza, essendo in presenza di operazione di triangolazione, è opportuno modificare la clausola Incoterms 2020, inserendo la previsione “Operazione doganale di esportazione esclusa”; così facendo lo spedizioniere doganale, come risulta logico, viene scelto e pagato dal commerciante italiano ALFA SRL.
• BETA SRL stipula il contratto di trasporto aereo + il contratto di assicurazione trasporto merci da Milano Malpensa all’aeroporto JFK New York;
• ALFA SRL emette fattura di cessione all’esportazione nei confronti dell’impresa USA, per operazione non imponibile articolo 8/1/a del Dpr n. 633/1972;
• ALFA SRL prende contatto con lo spedizioniere doganale, incaricandolo di svolgere la procedura doganale di esportazione;
• ALFA SRL  invia allo spedizioniere doganale la fattura di vendita nei confronti del cliente USA e la restante documentazione (certificato di origine, fattura emessa da BETA SRL nei confronti di ALFA SRL per la raccolta della prova di esportazione, etc.);
• Lo spedizioniere doganale carica nel sistema AIDA la dichiarazione di esportazione, indicando:
  • Come Ufficio Doganale di esportazione,  la Dogana di Torino;
  • Come Ufficio Doganale di uscita (casella 29 DAU), la Dogana di Malpensa Centrale;
• Il vettore terrestre ritira la merce presso BETA SRL e la porta alla Dogana di Torino; BETA SRL  emette fattura elettronica immediata di cessione e DDT; sul DDT indica:
  • Cedente: estremi di BETA SRL;
  • Cessionario: estremi di ALFA SRL;
  • Causale: merce destinata all’esportazione negli USA – esportazione triangolare;
  • Descrizione: merce consegnata per ordine e conto di ALFA SRL.
• La Dogana di Torino emette il DAE e lo consegna al trasportatore terrestre;
• Il trasportatore terrestre trasporta la merce a Milano Malpensa ed esibisce il DAE alla Dogana di Malpensa;
• La Dogana legge (a mezzo scanner) l’MRN e trasmette il risultato di uscita alla Dogana di Torino e il messaggio IVISTO allo spedizioniere doganale;
• La Dogana di Torino indica sulla fattura emessa da BETA SRL gli estremi dell’operazione doganale e del risultato positivo di uscita; il funzionario addetto appone il timbro e la firma;
• L’impresa italiana ALFA SRL accede al sito dell’Agenzia delle Dogane a mezzo MRN e stampa l’esito di uscita;
• L’impresa italiana BETA SRL tiene agli atti (in allegato alla fattura emessa) l’esemplare vistato della fattura stessa;
• BETA SRL annota sul registro delle fatture emesse e in contabilità generale la fattura emessa nei confronti di ALFA SRL.
• ALFA SRL annota sul registro degli acquisti e in contabilità generale la fattura emessa nei suoi confronti da BETA SRL;
• ALFA SRL annota sul registro delle fatture emesse e in contabilità generale la fattura emessa nei confronti del cliente USA.

Nel caso in cui la Dogana di Torino non procedesse a vistare la fattura o il DDT emessi da BETA SRL, questa dovrebbe chiedere ad ALFA SRL copia del Modello DAU recante indicato l’MRN; BETA SRL, in questo caso, proverebbe l’avvenuta esportazione a mezzo risultato di uscita ottenuto a mezzo MRN.

Al fine di facilitare l’ottenimento della prova di esportazione, è opportuno invitare lo spedizioniere doganale a indicare nella casella 44 del DAU gli estremi di BETA SRL (ad esempio, la sua partita Iva) e della fattura dalla medesima emessa.

 

Aspetti di carattere generale

Nella pratica degli affari hanno raggiunto un’ampia diffusione i casi di imprese italiane che inviano beni ai propri clienti esteri con passaggio della proprietà degli stessi (beni) all’atto del prelievo da parte dei clienti medesimi.

Il contratto sottostante viene denominato contratto di call off stock.

In base a tale contratto, i beni vengono inviati al cliente con effetto traslativo sospeso sino all’atto del prelievo da parte del cliente stesso: i beni sono a disposizione del cliente estero ricevente.

A seconda dei Paesi tali beni devono essere custoditi nei locali del cliente o anche presso centri logistici esterni (a spese del cliente stesso).

Nel caso di invio merce al cliente con mantenimento della proprietà della stessa sino all’atto del prelievo, secondo la terminologia utilizzata dall’Agenzia delle Entrate italiana (a dire il vero, in modo improprio) ci si trova di fronte ad un contratto cd. di "consignment stock", il quale, sotto il profilo giuridico, presenta notevoli affinità con il contratto estimatorio di cui all’articolo 1556 del codice civile.

Secondo tale norma: "Con il contratto estimatorio una parte consegna una o più cose mobili all’altra e questa si obbliga a pagare il prezzo, salvo che restituisca le cose nel termine stabilito".

Sul piano pratico, alla luce delle evidenziate differenze terminologiche, in sede contrattuale, la soluzione migliore è quella di descrivere in modo preciso i comportamenti che competono alle singole parti contraenti (chi fa cosa):

• Il cliente deve depositare la merce in un locale idoneo a custodire i prodotti considerati (riguardo all’illuminazione, alla temperatura, all’umidità, alla presenza di altri prodotti, etc.)
• L’impresa italiana invia al cliente la merce prevista in contratto (consigliabile la resa DAP);
• La merce resta di proprietà del fornitore sino al momento del prelievo;
• Il cliente deve custodire la merce con la diligenza del depositario (e deve, eventualmente, essere assicurato a copertura dei rischi cui la stessa è soggetta prima del prelievo);
• Il prelievo deve avere luogo entro il termine previsto in contratto o, se più breve, dalle norme di legge; considerata la questione dal lato italiano, il prelievo deve avere luogo entro 365 giorni dall’invio della merce; l’anzianità della merce viene calcolata in base alla regola FIFO – First In First Out (in pratica, la merce  si considera prelevata in ordine di arrivo della stessa a destinazione);
• Trattamento delle merci non prelevate entro il termine previsto (in genere, in contratto viene previsto che con il decorrere del termine le merci interessate si intendono automaticamente prelevate);
• Eseguito il prelievo lo stesso deve essere tempestivamente comunicato all’impresa italiana; ottimale sarebbe ottenere dal cliente una password per l’accesso al suo sistema informativo, in modo da monitorare in tempo reale i prelievi e le giacenze in attesa di essere prelevate;
• L’impresa italiana emette fattura (anche riferita ai prelievi eseguiti a livello settimanale, quindicinale, mensile);
• L’impresa cliente deve pagare la fattura entro un determinato termine; comportamenti da adottare in caso di ritardo nei pagamenti;
• Gestione dell’eventuale modifica dei prezzi di listino;
• Esecuzione degli eventuali resi e degli inventari rotativi e/o periodici con gestione delle eventuali discordanze;
• Cessazione del rapporto e gestione della merce residua.
• Etc.

Invio di beni in altro Paese Ue (al 31.12.2019)

Sino al 31 dicembre 2019, sotto il profilo fiscale, la gestione del contratto presenta notevoli differenze tra i singoli Paesi Ue. Riferendo i risvolti fiscali al fornitore italiano, si segnala la seguente situazione:

• Alcuni Paesi prevedono l’obbligo di apertura di una posizione Iva in loco da parte del fornitore italiano: Danimarca, Estonia, Malta (salvo specifica autorizzazione), Polonia (per i beni oggetto di semplice rivendita a terzi), Portogallo, Spagna (se il cliente non è disponibile a svolgere la procedura di acquisto intracomunitario all’atto del ricevimento della merce) e Svezia;
• Altri Paesi prevedono l’obbligo di apertura della posizione Iva nel caso di merce che (presso il cliente) ruota lentamente: Austria (se la merce ruota in più di 6 mesi dall’arrivo) e Francia (se la merce ruota in più di 3 mesi dall’arrivo);
• Altri Paesi ancora che, nel rispetto delle regole previste, non obbligano il fornitore italiano ad aprire una posizione Iva in loco: Belgio, Bulgaria, Croazia, Cipro, Repubblica Ceca, Finlandia, Germania, Irlanda, Lettonia, Lituania, Lussemburgo, Paesi Bassi, Polonia (nel caso di beni destinati a subire un processo di trasformazione industriale o da utilizzare per prestazioni di servizi), Regno Unito, Romania, Slovacchia, Slovenia, Ungheria.

Sotto il profilo delle accise, l’operazione comporta la necessità di espletare la relativa procedura di invio mediante emissione dei documenti previsti per i trasferimenti intracomunitari.

Nei Paesi Ue che consentono che il deposito della merce abbia luogo presso un soggetto terzo (operatore logistico), questo deve essere dotato di deposito fiscale o avere la qualità di destinatario registrato; in entrambi i casi deve trattarsi di soggetto abilitato a ricevere la merce considerata.

Nei Paesi Ue che, invece, prevedono che la merce debba essere depositata presso i locali dell’impresa, è necessario che la stessa abbia le qualifiche sopra indicate (idoneo depositario fiscale / destinatario registrato).

Invio di beni in altro Paese Ue (dal 1.1.2020)

A partire dal 1° gennaio 2020, per effetto dell’introduzione dell’articolo 17-bis nella Direttiva 2006/112/CE da parte della Direttiva UE 1910 del 4 dicembre 2018 e del Regolamento UE 1909 del 4 dicembre 2018, vengono introdotti importanti cambiamenti riguardo alla gestione fiscale del contratto in argomento:

• Viene data una precisa definizione di contratto di call off stock;
• Viene previsto che, nel rispetto di precise condizioni, NON è più necessario aprire una posizione Iva nel Paese del cliente; tra queste condizioni è previsto che:
  • i beni vengano trasportati a destinazione a cura o a spese dell’impresa fornitrice;
  • i beni devono essere prelevati entro 12 mesi dall’arrivo degli stessi nel Paese di destinazione;
  • i beni inviati al cliente in base a tale contratto devono essere annotati su un apposito registro di carico /scarico;
  • con riferimento al periodo di spedizione dei beni deve essere presentato il Modello Intra, al fine di segnalare l’identità del soggetto al quale i medesimi sono trasferiti.

Rispetto alla situazione in vigore sino al 31 dicembre 2019, si evidenziano le seguenti novità:

• Diventa possibile stipulare contratti di call off stock con gli operatori economici di tutti i Paesi Ue, senza necessità, nel rispetto delle condizioni previste dall’articolo 17-bis sopra citato, di aprire una posizione Iva nel Paese del cliente;
• Il trasporto dei beni all’estero deve avere luogo a cura o a spese del produttore italiano; attualmente alcune grandi imprese estere assumevano a proprio carico il trasporto della merce dall’Italia al loro stabilimento, pur non essendo ancora proprietarie della merce (in pratica, acquistavano la stessa con la condizione EXW – stabilimento del produttore italiano); in futuro tale (peculiare) comportamento NON sarà più possibile;
• Al momento della spedizione dei beni gli stessi vengono annotati su un apposito registro di carico / scarico; tale previsione normativa è perfettamente in linea con il comportamento fino ad oggi adottato;
• Con riferimento alla spedizione dei beni deve essere presentato il Modello Intra 1-bis, mediante il quale si segnala l’operatore economico al quale i beni sono stati inviati in base al contratto in argomento. Questa previsione è veramente innovativa (almeno per le imprese italiane), considerato che fino al 31 dicembre 2019 il Modello Intra viene presentato con riferimento al prelevamento dei beni da parte del cliente, così come previsto dalla Rm 235/E del 18 ottobre 1996); in tale modello viene indicato solo il numero identificativo Iva del cliente estero ma NON l’importo dell’operazione;
• Il cliente deve prelevare i beni entro 12 mesi dall’arrivo; tale disposizione è perfettamente in linea con quanto attualmente previsto dall’articolo 39 del Dl n. 331/1993.
• In riferimento all’avvenuto prelievo viene emessa fattura per operazione non imponibile articolo 41/1/a del Dl n. 331/1993, con obbligo di inserimento della stessa nell’esterometro salvo sua trasmissione allo SDI con il codice destinatario XXXXXXX; occorre anche presentare un secondo Modello Intra con l’indicazione sia del numero identificativo del cliente che dell’importo.
• Sono stabiliti in modo preciso i vincoli che gravano sulla gestione dei beni, non soddisfacendo i quali, l’operazione di invio dei beni assume la natura di trasferimento dei beni a se stessi (articolo 17 della Direttiva 2006/112/CE) obbligando l’impresa italiana ad aprire una posizione Iva nel Paese estero al fine di espletare la procedura acquisti intracomunitari, emettere fattura di trasferimento merce dalla posizione Iva italiana a quella del Paese estero, per operazione non imponibile articolo 41/2/c del Dl n. 331/1993, e, successivamente, emettere fatture con Iva locale al momento dei prelievi, salvo che in tale Paese Ue operi la procedura di reverse charge, nel qual caso la fattura di vendita viene emessa dall’Italia per operazione non soggetta articolo 7-bis del Dpr n. 633/1972 - inversione contabile.

A supporto di quanto sopra affermato, si osserva quanto segue.

Nel considerando n. 5, della Direttiva UE 1910 del 4 dicembre 2018, viene data una rappresentazione sintetica della fattispecie contrattuale:

"(5) Il call-off stock si riferisce alla situazione in cui, al momento del trasporto di beni verso un altro Stato membro, il cedente conosce già l'identità dell'acquirente al quale tali beni saranno ceduti in una fase successiva e dopo il loro arrivo nello Stato membro di destinazione. Attualmente questa situazione dà luogo a una cessione presunta (nello Stato membro di partenza dei beni) e a un acquisto intracomunitario presunto (nello Stato membro di arrivo dei beni), seguiti da una cessione «interna» nello Stato membro di arrivo, per la quale il cedente deve essere identificato ai fini dell'IVA in tale Stato membro (1). Per evitare che ciò accada tali operazioni, quando hanno luogo tra due soggetti passivi, dovrebbero essere considerate, a determinate condizioni, una cessione esente nello Stato membro di partenza e un acquisto intracomunitario nello Stato membro di arrivo".

Nota (1): Sopra si è visto che non in tutti i Paesi Ue è attualmente necessario aprire una posizione Iva.

Nella Direttiva 2006/112/CE viene inserito l’articolo 17-bis, il quale afferma quanto segue:

"1.   Non è assimilato a una cessione di beni effettuata a titolo oneroso il trasferimento, da parte di un soggetto passivo, di un bene della sua impresa a destinazione di un altro Stato membro in regime di call-off stock.
2.   Ai fini del presente articolo, si ritiene che esista un regime di call-off stock qualora siano soddisfatte le seguenti condizioni:
a)    i beni sono spediti o trasportati da un soggetto passivo, o da un terzo che agisce per suo conto, verso un altro Stato membro, in previsione del fatto che tali beni saranno ivi ceduti, in una fase successiva e dopo il loro arrivo, a un altro soggetto passivo che ha il diritto di acquisire la proprietà di tali beni in conformità di un accordo esistente tra i due soggetti passivi;
b)    il soggetto passivo che spedisce o trasporta i beni non ha stabilito la sede della propria attività economica né dispone di una stabile organizzazione nello Stato membro verso cui i beni sono spediti o trasportati;
c)    il soggetto passivo destinatario della cessione di beni è identificato ai fini dell'IVA nello Stato membro verso cui i beni sono spediti o trasportati e la sua identità e il numero di identificazione IVA attribuitogli da tale Stato membro sono noti al soggetto passivo di cui alla lettera b) nel momento in cui ha inizio la spedizione o il trasporto;
d)    il soggetto passivo che spedisce o trasporta i beni registra il loro trasferimento nel registro di cui all'articolo 243, paragrafo 3, e inserisce nell'elenco riepilogativo di cui all'articolo 262, paragrafo 2, l'identità del soggetto passivo che acquista i beni e il numero di identificazione IVA attribuitogli dallo Stato membro verso cui i beni sono spediti o trasportati.
3.   Se le condizioni di cui al paragrafo 2 sono soddisfatte, al momento del trasferimento del diritto di disporre dei beni come proprietario al soggetto passivo di cui al paragrafo 2, lettera c), e purché il trasferimento abbia luogo entro il termine di cui al paragrafo 4, si applicano le seguenti norme:
a)    una cessione di beni in conformità dell'articolo 138, paragrafo 1, si considera effettuata dal soggetto passivo che ha spedito o trasportato i beni esso stesso, o tramite un terzo che ha agito per suo conto, verso lo Stato membro a partire dal quale i beni sono stati spediti o trasportati;
b)    un acquisto intracomunitario di beni si considera effettuato dal soggetto passivo a cui tali beni sono ceduti nello Stato membro verso cui i beni sono stati spediti o trasportati.
4.   Se entro 12 mesi dall'arrivo dei beni nello Stato membro verso il quale sono stati spediti o trasportati, essi non sono stati ceduti al soggetto passivo cui erano destinati, di cui al paragrafo 2, lettera c), e al paragrafo 6, e non si è verificata alcuna delle circostanze di cui al paragrafo 7, si considera che il trasferimento ai sensi dell'articolo 17 abbia luogo il giorno successivo alla scadenza del periodo di 12 mesi.
5.   Si considera che non abbia luogo alcun trasferimento ai sensi dell'articolo 17 se sono soddisfatte le seguenti condizioni:
a)    il diritto di disporre dei beni non è stato trasferito e tali beni sono rispediti allo Stato membro a partire dal quale sono stati spediti o trasportati, entro il termine di cui al paragrafo 4; e
b)    il soggetto passivo che ha spedito o trasportato i beni ne indica la rispedizione nel registro di cui all'articolo 243, paragrafo 3.
6.   Se entro il periodo di cui al paragrafo 4 il soggetto passivo di cui al paragrafo 2, lettera c), è sostituito da un altro soggetto passivo, si considera che non abbia luogo alcun trasferimento ai sensi dell'articolo 17 al momento della sostituzione, a condizione che:
a)    siano soddisfatte tutte le altre condizioni applicabili di cui al paragrafo 2; e
b)    il soggetto passivo di cui al paragrafo 2, lettera b), indichi la sostituzione nel registro di cui all'articolo 243, paragrafo 3.
7.   Se entro il termine di cui al paragrafo 4 una qualsiasi delle condizioni di cui ai paragrafi 2 e 6 cessa di essere soddisfatta, si considera che il trasferimento di beni in conformità dell'articolo 17 abbia luogo nel momento in cui la pertinente condizione non è più soddisfatta.
Se i beni sono ceduti a una persona diversa dal soggetto passivo di cui al paragrafo 2, lettera c), o al paragrafo 6, si considera che le condizioni di cui ai paragrafi 2 e 6 cessino di essere soddisfatte immediatamente prima di tale cessione.
Se i beni sono spediti o trasportati in un paese diverso dallo Stato membro a partire dal quale sono stati inizialmente trasferiti, si considera che le condizioni di cui ai paragrafi 2 e 6 cessino di essere soddisfatte immediatamente prima che abbia inizio tale spedizione o trasporto.
In caso di distruzione, perdita o furto dei beni, si considera che le condizioni di cui ai paragrafi 2 e 6 cessino di essere soddisfatte il giorno in cui i beni sono stati effettivamente rimossi o distrutti oppure, se non è possibile stabilire tale data, il giorno in cui ne è accertata la distruzione o la scomparsa".

All’articolo 243 della Direttiva 2006/112/CE (Registro di carico e scarico, corrispondente al nostro registro di cui all’articolo 50, comma 5, del Dl n. 331/1993) vengono apportate le seguenti aggiunte:

"3.   Il soggetto passivo che trasferisce beni nell'ambito del regime di call-off stock di cui all'articolo 17 bis tiene un registro che consente alle autorità fiscali di verificare la corretta applicazione di tale articolo.
Il soggetto passivo destinatario di una cessione di beni nell'ambito del regime di call-off stock di cui all'articolo 17 bis tiene un registro di tali beni".

L’articolo 262 della Direttiva 2006/112/CE (Elenco delle operazioni intracomunitarie attive - Listing delle cessioni intracomunitarie di beni e dei servizi generici resi, corrispondente al nostro modello Intra 1 bis) viene sostituito come segue:

"1.   Il soggetto passivo identificato ai fini dell'IVA deposita un elenco riepilogativo contenente i seguenti elementi:
a)    gli acquirenti identificati ai fini dell'IVA cui ha ceduto dei beni alle condizioni previste all'articolo 138, paragrafo 1, e all'articolo 138, paragrafo 2, lettera c);
b)    le persone identificate ai fini dell'IVA cui ha ceduto dei beni che gli sono stati ceduti tramite gli acquisti dei beni intracomunitari di cui all'articolo 42;
c)    i soggetti passivi e gli enti non soggetti passivi identificati ai fini dell'IVA cui ha prestato servizi, diversi dai servizi esenti da IVA nello Stato membro in cui la prestazione è imponibile, per i quali il destinatario dei servizi è debitore dell'imposta conformemente all'articolo 196.
2.   Oltre alle informazioni di cui al paragrafo 1, il soggetto passivo trasmette le informazioni relative al numero di identificazione IVA dei soggetti passivi cui sono destinati i beni che sono spediti o trasportati in regime di call-off stock in conformità delle condizioni di cui all'articolo 17 bis, nonché le informazioni relative a eventuali modifiche delle informazioni trasmesse".

Importanti considerazioni riguardo al contratto di call off stock in ambito Ue sono contenute nel documento di lavoro del Comitato Iva comunitario n. 968 del 15 maggio 2019.

Invio di beni in Paese extra Ue

Nel caso di invio di beni al cliente estero in base a contratto di call off stock occorre osservare la procedura delineata dalla Risoluzione n. 58/E del 5 maggio 2005.

Tale procedura ha trovato una successiva conferma (per un caso analogo) con la Risoluzione del 13/12/2013 n. 94.

Procedura:

• Verifica delle modalità operative di gestione del rapporto (Paesi con Iva – Paesi senza Iva; Paesi “semplici” – Paesi “difficili”), sia ai fini dei dazi che delle imposte sugli scambi e delle eventuali accise
• Stipula di contratto scritto di call off stock;
• Adempimenti accise:
  • se i beni escono da Dogana italiana: documentazione per la circolazione nazionale: ad esempio DDT;
  • se i beni escono da Dogana di altro Paese Ue: emissione di e-AD (se produttore dotato di deposito fiscale) o MVV (se piccolo produttore di vino);
• l’impresa italiana dichiara i beni in esportazione definitiva con esibizione in dogana (italiana) di semplice lista valorizzata / fattura pro-forma;
• l’impresa italiana annota i beni su apposito registro di carico / scarico tenuto ai sensi dell’articolo 39 del DPR n. 633/1972;
• i beni giunti nel Paese estero vengono dichiarati:
  • per l’importazione definitiva a nome dell’impresa estera. La dogana del Paese estero rilascia bolletta di importazione definitiva a nome dell’impresa estera, con riscossione dell’eventuale dazio, delle imposte statali sugli scambi, delle accise dei diritti, ecc. previsti dalla normativa doganale e fiscale del Paese estero;
  • per l’introduzione in deposito doganale / zona franca, senza riscossione di diritti;
• le merci, a seconda della soluzione adottata, vengono immagazzinate:
  • nel deposito ordinario dell’impresa estera (con tributi ormai assolti);
  • nel deposito doganale / zona franca (con tributi ancora da assolvere: regime sospensivo).
• Riguardo al prelievo dei beni:
  • Soluzione deposito ordinario: nel momento in cui l’impresa italiana riceve notizia dell’avvenuto prelevamento dei beni da parte dell’impresa estera (con conseguente passaggio della proprietà degli stessi), emette fattura di vendita non imponibile all’ IVA ai sensi dell’art. 8, primo comma, lettera a), del DPR 633/1972 e scarica il registro di carico / scarico; tale operazione concorre a formare il volume d’affari e il plafond;
  • Soluzione deposito doganale / zona franca: in linea generale, l’impresa estera per poter estrarre le merci dal deposito doganale / zona franca, deve disporre della fattura di acquisto delle stesse; essa deve pertanto comunicare all’impresa italiana l’intenzione di prelevare la merce; per il resto vale quanto affermato per il deposito ordinario;
• al termine dell’esercizio l’impresa italiana prende in carico nel bilancio  la rimanenza di beni esistente all’estero
• L’impresa italiana, deve periodicamente (almeno annualmente) eseguire un raccordo tra:
  • I beni inviati all’estero, dichiarati in esportazione definitiva in base a fattura pro-forma, con le ordinarie prove di esportazione (“risultato di uscita”), come da annotazioni eseguite sul registro di carico e scarico;
  • I beni successivamente ceduti con fatture emesse senza applicazione dell’Iva (“operazioni articolo 8/1/a del Dpr n. 633/1972”); al riguardo si ricorda che deve essere rispettato il limite temporale dei 365 giorni (di cui all’articolo 6 del Dpr n. 633/1972) o il minor limite fissato in contratto.

 

Per bevande alcoliche si intendono le bevande con un contenuto variabile di alcol, in genere superiore a 1,2 % vol.

Risulta indispensabile procedere ad un’ identificazione esatta del prodotto per poter applicare in modo corretto le disposizioni nazionali, comunitarie ed extracomunitarie.  La classificazione merceologica segue quanto prescritto nelle leggi che regolano la commercializzazione delle bevande alcoliche.

Nell’UE è presente la libera circolazione delle merci, che consente, in caso di assenza di disposizioni comunitarie specifiche, di vendere bevande alcoliche conformi alle regole del singolo Stato membro, salvo particolari vincoli di tutela della salute stabiliti dal Paese UE che riceve la bevanda alcolica.

Per i Paesi extra UE con cui sono presenti accordi bilaterali che riguardano anche bevande alcoliche, si attuano reciprocamente le disposizioni previste.

E’ possibile consultare i registri dei prodotti qualità sul sito dell’Unione europea:

eAmbrosia per i dati legali di registrazione per vini, bevande spiritose, vini aromatizzati:
https://ec.europa.eu/info/food-farming-fisheries/food-safety-and-quality/certification/quality-labels/geographical-indications-register/

GI-view per l’elenco di tutte le indicazioni geografiche protette in UE (comprese quelle di Paesi extra UE con cui ci sono accordi di riconoscimento:
http://- https://ec.europa.eu/info/news/new-search-database-geographical-indications-eu-2020-nov-25_en

All’interno dell’UE esistono indicazioni comuni per l’etichettatura in generale (Regolamento UE 1169/2011), e in particolare per vino e bevande spiritose. Ogni singolo Stato può introdurre disposizioni specifiche da seguire ma che non ostacolano la vendita delle bevande alcoliche prodotte in un altro Paese membro.

Fatto salvo quanto specificatamente previsto per la quantità netta o da altre disposizioni, l’altezza del carattere utilizzato deve essere di almeno 1,2 mm (articolo 13 e Allegato IV del Regolamento UE 1169/2011).

Esiste inoltre l’obbligo di tradurre l’etichetta nella lingua dello Stato membro in cui avviene la commercializzazione: questa regola si applica per il vino obbligatoriamente solo per evidenziare la presenza di sostanze allergizzanti o che possono causare intolleranze (es. solfiti), mentre le altre informazioni possono essere riportate in una o più lingue dell’UE.

Nel caso delle bevande alcoliche con titolo alcolometrico superiore a 1,2 % vol esiste l’obbligo di riportare nel medesimo campo visivo, cioè in modo visibile ad un’occhiata senza dover ruotare o girare la confezione le seguenti informazioni: 

denominazione della bevanda

Per poter utilizzare correttamente una denominazione, occorre verificare se è prevista una categoria merceologica e se la bevanda alcolica rientra come caratteristiche produttive e di composizione in quanto previsto dalla specifica normativa

  

quantità netta

La quantità netta di una bevanda alcolica è espressa utilizzando come unità di volume il litro (l o L), il centilitro (cl o cL) o il millilitro (ml o mL). Al valore numerico deve fare immediatamente seguito l’unità di misura, simbolo o nome per esteso (ad es. 750 cl oppure 0,75 L).

A seconda delle modalità di presentazione/vendita si possono verificare due situazioni:
PESO NOMINALE e PESO NETTO.

Nel caso dei preimballaggi, prodotti preconfezionati in quantità unitarie costanti, la quantità si esprime come quantità nominale. La quantità nominale è il volume indicato sull'imballaggio, corrisponde alla quantità di prodotto netto che si ritiene debba contenere (cioè quantità media che un particolare imballaggio può contenere) e tiene conto delle tolleranze, previste dalle normative vigenti.

Tabelle degli errori massimi tollerati in meno sul contenuto dei preimballaggi:

Preimballaggi Tipo CEE - la tabella è contenuta nell' Allegato I del D.M. 27/02/1979

Preimballaggi nazionali (Tipo diverso da CEE) - la tabella è contenuta nell' articolo 5  "Tolleranze" del D.P.R. del 26/05/1980 n. 391

Tutte le iscrizioni relative alla quantità devono avere dimensioni rapportate al contenuto nominale secondo la seguente tabella:

D.M. 27 febbraio 1979 – D.P.R. 391/80)
Quantità nominale (Qn) in grammi o millilitri	Altezza minima (mm)
Fino a 50	2
Da 50 a 200	3
Da 200 a 1000	4
Oltre 1000	6

Le suddette iscrizioni debbono essere indelebili, ben leggibili e visibili nelle condizioni usuali di presentazione del preimballaggio, e comunque nello stesso campo visivo del nome del prodotto e del titolo alcolometrico volumico effettivo.

 

 

 

titolo alcolometrico volumico effettivo

 

Il titolo alcolometrico volumico effettivo deve essere riportato con non più di una cifra decimale.

Nell’Allegato XII del Regolamento UE 1169/2011 sono riportate le tolleranze consentite (positive o negative), che si applicano fatta salva l’incertezza di misura del metodo adottato:

Descrizione delle bevande	Tolleranza positiva o negativa
1. Birre del codice NC 2203 00 con contenuto alcolometrico volumico non superiore a 5,5% vol; bevande non frizzanti del codice NC 2206 00 ottenute dall’uva;	0,5 % vol.
2. Birre con contenuto alcolometrico superiore a 5,5% vol.; bevande frizzanti del codice NC 2206 00 ottenute dall'uva, sidri, vini di rabarbaro, vini di frutta e altri prodotti fermentati simili, derivati da frutta diversa dall'uva eventualmente frizzanti o spumanti; idromele.	1 % vol.
3. Bevande contenenti frutta o parte di piante in macerazione;	0,5 % vol.
4. Eventuali altre bevande con contenuto alcolico superiore all'1,2% in volume	0,3 % vol.

Viene prevista per il vino all’articolo 44 del Regolamento UE 33/2019 una tolleranza positiva o negativa di 0,8 %vol in alcuni casi:

Vini DOP o IGP immagazzinati in bottiglie da oltre tre anni
Vini spumanti
Vini spumanti di qualità
Vini spumanti gassificati
Vini frizzanti
Vini frizzanti gassificati
Vini liquorosi
Vini di uve stramature